Нормируемые расходы

Отдельные расходы, предусмотренные гл. 25 НК РФ, можно принять в уменьшение налогооблагаемой прибыли не в полном объеме, а частично - в пределах ограничений (норм), которые установлены НК РФ.

Федеральным законом от 28.12.2013 N 420-ФЗ внесены изменения в ст. ст. 269, 279 НК РФ, которые вступают в силу с 1 января 2015 г. (п. п. 17, 23 ст. 3, ч. 2 ст. 6 Закона N 420-ФЗ). Они предусматривают установление нового порядка учета расходов в виде процентов по долговым обязательствам, а также порядка нормирования размера убытка для целей налогообложения при уступке права требования.

К нормированным расходам относятся следующие расходы

Вид расхода	В каком размере расход можно учесть
Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке МПЗ (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ)	Учитываются в пределах норм естественной убыли. Нормы должны быть утверждены в порядке, который установило Правительство РФ в Постановлении от 12.11.2002 N 814. До утверждения новых норм применяются нормы, принятые ранее (ст. 7 Федерального закона от 06.06.2005 N 58- 08/138@) <1>.
	Информацию о всех применяемых в настоящее время нормах естественной убыли вы можете узнать в разделе "Нормы естественной убыли" Справочной информации
Расходы по оплате стоимости проезда и стоимости провоза багажа работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членам его семьи (п. 12.1 ст. 255 НК РФ). Указанные расходы возникают в случае переезда работника и членов его семьи к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям, в том числе в случае его смерти, за исключением увольнения за виновные действия (п. 12.1 ст. 255 НК РФ)	Учитываются в следующем порядке: - стоимость проезда по фактическим расходам, но не выше тарифов, установленных для перевозок железнодорожным транспортом; - стоимость провоза багажа из расчета не более 5 тонн на семью по фактическим расходам, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом. В случае отсутствия железной дороги указанные расходы принимаются в размере минимальной стоимости проезда на воздушном транспорте (п. 12.1 ст. 255 НК РФ)
Сумма взносов работодателей на накопительную часть трудовой пенсии работников, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений" <2>, по договорам долгосрочного страхования жизни работников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников (абз. 7 п. 16 ст. 255 НК РФ)	Учитывается в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда (абз. 7 п. 16 ст. 255 НК РФ)
Взносы по договорам добровольного личного страхования, которые предусматривают оплату страховщиками медицинских расходов работников, а также затраты по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным с медицинскими организациями в пользу работников на срок не менее одного года (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ)	Учитываются в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ) <3>. Причем этот лимит рассчитывается от суммы расходов на оплату труда всех работников организации, а не только застрахованных (Письмо Минфина России от 04.06.2008 N 03-03-06/2/65)
Взносы по договорам добровольного личного страхования, которые предусматривают выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица (абз. 10 п. 16 ст. 255 НК РФ) <4>	Учитываются в размере не более 15 000 руб. в год на каждого работника исходя из отношения общей суммы взносов по всем указанным договорам к количеству застрахованных работников (абз. 10 п. 16 ст. 255 НК РФ) <4>
Расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения (п. 24.1 ст. 255 НК РФ) <5>	Учитываются в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда (п. 24.1 ст. 255 НК РФ) <5>
Расходы на НИОКР в форме отчислений на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике" (пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ)	Учитываются в пределах 1,5% доходов от реализации, определяемых в соответствии со ст. 249 НК РФ (пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ)
Суммы выплаченных подъемных (пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Учитываются в пределах норм, установленных законодательством РФ (пп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ). Для работников бюджетной сферы такие нормы установлены Постановлением Правительства РФ от 02.04.2003 N 187. Для работников иных организаций указанные нормы не установлены. В связи с этим подъемные, выплаченные таким работникам, следует учитывать по нормам, предусмотренным в трудовом договоре (ст. 169 ТК РФ) <6>
Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов (пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Учитываются в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92. В этих нормативах учтено возмещение затрат, которые возникают при эксплуатации транспортного средства (износ, горюче-смазочные материалы, ремонт). Поэтому суммы дополнительного возмещения работнику стоимости ГСМ помимо установленной компенсации учесть в расходах нельзя (Письмо Минфина России от 23.09.2013 N 03-03-06/1/39239)
Плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление (пп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Учитывается в пределах тарифов, установленных ст. 333.24 НК РФ, а также ст. 22.1 Основ законодательства РФ о нотариате (утв. ВС РФ 11.02.1993 N 4462-1) (см. также Письмо Минфина России от 30.05.2012 N 03-03-06/2/69)
Представительские расходы (пп. 22 п. 1, абз. 3 п. 2 ст. 264 НК РФ)	Учитываются в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период
Расходы на рекламу, указанные в абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ (пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ)	Учитываются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ)
Затраты на аннулированные производственные заказы (пп. 11 п. 1 ст. 265 НК РФ)	В размере прямых затрат, определяемых в соответствии со ст. ст. 318 и 319 НК РФ
Расходы в виде целевых отчислений от лотерей (пп. 19.2 п. 1 ст. 265 НК РФ)	Принимаются в размере, предусмотренном законодательством РФ. Операторы лотерей в силу пп. 2 п. 1 ст. 10, ст. 11 Федерального закона от 11.11.2003 N 138-ФЗ "О лотереях" обязаны часть выручки направлять на определенные социально значимые мероприятия, т.е. производить целевые отчисления, составляющие 10% от разницы между суммой выручки от проведения лотереи и суммой выплаченных выигрышей. Такие правила действуют с 30 января 2014 г. (п. п. 10, 11 ст. 1, ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 28.12.2013 N 416-ФЗ).
	До указанной даты размер целевых отчислений составлял не менее чем 10% выручки от проведения лотереи. В связи с этим в расходы включались только целевые отчисления от лотерей, которые не являлись государственными и стимулирующими (Письмо Минфина России от 14.02.2011 N 03-03-06/1/95).
Сумма расходов на создание резерва по сомнительным долгам (абз. 5 п. 4 ст. 266 НК РФ)	Не более 10% от выручки отчетного (налогового) периода. Для банков - от суммы доходов, за исключением доходов в виде восстановленных резервов
Сумма расходов на создание резерва по гарантийному ремонту - для налогоплательщиков, ранее не осуществлявших реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания (п. 4 ст. 267 НК РФ)	В размере, не превышающем ожидаемых расходов, предусмотренных в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии
Проценты по рублевым долговым обязательствам (п. п. 1, 1.1 ст. 269 НК РФ)	Размер процентов не должен отклоняться более чем на 20% (в сторону повышения или понижения) от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
	При отсутствии базы для сравнения или по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, по общему правилу принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной: - в 1,8 раза, - для расходов, осуществленных до 1 января 2015 г.; - в 1,1 раза, - для расходов, учитываемых с 1 января 2015 г. <7>
Проценты по валютным долговым обязательствам (п. п. 1, 1.1 ст. 269 НК РФ)	Размер процентов не должен отклоняться более чем на 20% (в сторону повышения или понижения) от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
	При отсутствии базы для сравнения или по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, по общему правилу принимается равной: - ставке рефинансирования Банка России, умноженной на 0,8, - для расходов, осуществляемых до 1 января 2015 г.; - 15% - для расходов, осуществляемых с 1 января 2015 г. <7>
Проценты по контролируемой задолженности (п. 2 ст. 269 НК РФ)	Размер процентов рассчитывается путем деления суммы процентов, начисленных организацией в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
	Коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на 3 (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на 12,5).
	При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита
Убыток от реализации права требования долга до наступления срока платежа, предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг), - для налогоплательщиков - продавцов товаров (работ, услуг), осуществляющих исчисление доходов (расходов) по методу начисления (п. 1 ст. 279 НК РФ)	Размер расхода не может превышать сумму процентов, которую организация уплатила бы с учетом требований ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа по договору

--------------------------------

<1> Если нормы естественной убыли не утверждены и нет норм, принятых ранее, то потери от убыли не могут быть учтены в расходах (Письма Минфина России от 23.05.2014).

<2> Дополнительные взносы работодателей на накопительную часть трудовой пенсии работников нормируются в таком порядке с 1 января 2009 г. Указанные изменения внесены в абз. 7 п. 16 ст. 255 НК РФ Федеральным законом от 30.04.2008 N 56-ФЗ.

<3> До 1 января 2009 г. этот лимит составлял 3% от суммы расходов на оплату труда (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ).

Для целей налогообложения важен срок действия самого договора страхования, а не срок, на который застрахованы конкретные работники. Поэтому, если список застрахованных лиц меняется в связи с увольнением или приемом сотрудников, но срок договора остается прежним и длится не менее года, страховые взносы все равно уменьшают налогооблагаемую прибыль (см.Письмо Минфина России от 16.11.2010 N 03-03-06/1/731).

По этой же норме организации могут включать в расходы затраты по договорам на оказание медицинских услуг, которые заключены с медицинскими организациями в пользу работников. При этом срок действия таких договоров должен составлять не менее одного года. А медицинские учреждения, с которыми будут заключены договоры, должны иметь соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ, пп. "б" п. 3 ст. 24, п. 1 ст. 41 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ).

<4> До 2008 г. нормировался размер взносов по договорам добровольного личного страхования на случай смерти или утраты работником трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей. Такие расходы учитывались в пределах 10 000 руб. в год на одного работника (абз. 10 п. 16 ст. 255 НК РФ).

Следовательно, если страховые случаи, предусмотренные такими договорами, не были связаны с исполнением работниками своих трудовых обязанностей, данные затраты не признавались в расходах вовсе (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 23.09.2008 N КА-А40/8513-08-2).

<5> Указанная норма применяется с 1 января 2009 г. (ч. 1 ст. 7 Закона N 158-ФЗ).

<6> Под подъемными обычно понимается возмещение расходов работника, связанных с его переездом на работу в другую местность. Такая обязанность работодателя установлена ст. 169 ТК РФ. При этом, по мнению Минфина России, в указанной статье речь идет о работе у одного и того же работодателя (например, из головного офиса организации работник едет работать в ее филиал). Следовательно, возмещение расходов по проезду к месту работы вновь нанятым работникам подъемными не считается (Письма Минфина России от 23.07.2009 N 03-03-05/138, от 14.07.2009 N 03-03-06/2/140). Однако такие выплаты можно учесть в расходах на основании п. 25 ст. 255 НК РФ, если они предусмотрены трудовым и (или) коллективным договором (Письмо Минфина России от 23.07.2009 N 03-03-05/138).

Выплаченные подъемные учитываются в расходах в размере, который определен соглашением между организацией и работником (Письма Минфина России от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16789, от 13.02.2012 N 03-04-06/6-35, от 17.01.2011 N 03-04-06/6-1 (п. 2 разд. II), от 23.07.2009 N 03-03-05/138).

<7> Подробнее о порядке применения того или иного норматива см. разд. 19.4.1.2.1 "Порядок расчета размера предельных расходов в виде процентов по договорам займа, кредита и прочим долговым обязательствам исходя из среднего уровня процентов" и разд. 19.4.1.2.2 "Порядок расчета размера предельных расходов в виде процентов по договорам займа, кредита и прочим долговым обязательствам исходя из ставки рефинансирования Банка России". «Практическое пособие по налогу на прибыль» «КонсультантПлюс».

.

Минфин РФ рекомендует при определении обоснованности затрат на ГСМ для служебного автомобиля учитывать Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 N АМ-23-р (Письма Минфина России от 27.01.2014 N 03-03-06/1/2875, от 03.06.2013 N 03-03-06/1/20097, от 30.01.2013 N 03-03-06/2/12). В отношении же автомобилей, для которых нормы расхода топлива и смазочных материалов не утверждены, рекомендовано налогоплательщику руководствоваться соответствующей технической документацией или информацией, предоставляемой изготовителем транспортного средства.