Неналоговые 7 страница

Таким образом, равенство в налоговом праве реализуется не как уплата налога в одинаковом размере, а как экономическое равенство плательщиков, и выражается в том, что за основу берется фактическая способность к уплате налога при сравнении экономических потенци­алов.

Равенство в налогообложении понимается как равномерность об­ложения. Она оценивается на основе сопоставления экономических возможностей различных над ого плательщиков и сравнения той доли свободных средств, которая изымается у них посредством налогов. То есть речь идет о сравнении налогового бремени, которое несут различ­ные плательщики. Поэтому принцип равенства называют также прин­ципом равного налогового бремени.

Принцип равного налогового бремени необходимо учитывать не только при определении условий взимания тех или иных налогов, но и при формировании,системы налогов. Так, чрезмерное количество налогов, взимаемых с оборота, чревато нарушением этого принципа. Налоговой базой этих налогов является выручка от реализации товаров (работ, услуг). Налоги с оборота изымают часть выручки предприятия без учета доходности. Вполне вероятна ситуация, что при низком уров­не рентабельности в уплату таких налогов будут изъяты весь доход и часть капитала. Поэтому, например, в НК РФ предусмотрено крайнее ограничение числа и размеров таких налогов. -

Налоговый кодекс РФ устанавливает, что «налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными» (п. 3 ст. 3).

Конституции зарубежных государств отводят принципу равного на­логового бремени второе место после принципа установления налогов законами, что свидетельствует о его особом значении. Так, согласно

Глава 3. Принципы налогообложения

3.3. Классификация основных принципов налогообложения и сборов 89

ст. 31 Конституции Испании «каждый участвует в финансировании общественных расходов в соответствии со своими экономическими возможностями посредством справедливой налоговой системы, осно­ванной на принципах равенства и прогрессивного налогообложения, которая, ни в коем случае не должна предусматривать конфискацию*¹. Статья 53 Конституции Итальянской Республики определяет, что «все обязаны участвовать в государственных расходах в соответствии со своей налоговой платежеспособностью»². В Португалии признано, что подоходный налог должен способствовать уменьшению неравенства, быть единым и прогрессивным, учитывающим потребности и доходы членов семьи; обложение налогом предприятий должно основываться на их реальном доходе (ч. I и 2 ст. 107 Конституции Португальской Республики)⁵.

4. Принцип соразмерности налогообложения конституционно значи­мым целям ограничения нрав и свобод. Основное содержание принципа соразмерности состоит в том, что налогообложение не должно быть несоразмерным, т.е. таким, чтобы оно могло парализовать реализацию гражданами конституционных прав". Налоговый кодекс Российской Федерации считает недопустимыми налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав (п. 3 ст. 3). Принцип соразмерности оценивает налогообложение не с позиции его влняния'на экономическую жизнь налогоплательщика (это сфера при­менения принципов приоритета финансовой цели и равного налого­вого бремени), а с позиции влияния на социально-политический статус налогоплательщика: налогообложение не должно парализовать реали­зацию гражданами конституционных прав.

Влияние налогообложения на реализацию гражданами своих кон­ституционных прав возможно как непосредственно (с помощью юри­дических механизмов), так и опосредованно (через экономическое влияние).

В первом случае принцип соразмерности означает, что нельзя ста­вить в зависимость от уплаты конкретного налога возможность реали­зовать какие-либо закрепленные в Конституции РФ права или свободы человека и гражданина. Установление фискального «барьера доступ­ности» основных прав и свобод является грубейшим нарушением Кон­ституции РФ.

i Конституции государств Европейского Союза. М.: ИНФРА-М—Норма, 1997. С. 378.

2 См.: Там же. С. 43].

3 См.; Там же. С. 549.

⁴ См.: п. 5 постановления Конституционного Суда РФ от 4 апреля 1996 г. № 9-П //
СЗ РФ. 1996. № 16. Ст. 1909.

Взимание налога может привести к искажению смысла основного права или свободы. Так, Конституционный Суд РФ в п. 3 постановле­ния от 4 апреля 1996 г. № 9-П указал, что «установленные норматив­ными актами Правительства Москвы, Правительства Московской об­ласти и Главы администрации Московской области положения об уп­лате сбора и представлении квитанций о его уплате как условии для регистрации гражданина фактически устанавливают совершенно иной — разрешительный — правовой режим регистрации граждан, ко­торый не соответствует основному праву каждого, кто законно нахо­дится на территории Российской Федерации, свободно выбирать место жительства».

Налогообложение ограничивает право собственности, закреплен­ное в ст. 35 Конституции РФ. Как на любое ограничение основных прав человека и гражданина, на налогообложение распространяются требования ст. 55 Конституции РФ о том, что «права и свободы чело­века и гражданина могут быть ограничены федеральным законом толь­ко в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ консти­туционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных.инте­ресов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности госу­дарства». Поэтому любой закон о налогах необходимо сопоставлять с указанными в ст. 55 Конституции РФ основными ограничениями прав и свобод.

Принцип соразмерности по своему содержанию тесно связан с принципами приоритета финансовой цели взимания налога и равного налогового бремени, поскольку, все эти принципы-регламентируют ус­ловия определения размеров налоговых обязательств. Однако они ре­гулируют различные аспекты этого процесса.

3.3.3. Основные принципы налогообложения и сборов,

обеспечивающие реализацию и соблюдение

начал федерализма

Закрепленные в Конституции РФ основы федеративного устрой­
ства получают развитие в следующих основных принципах налогооб­
ложения и сборов. *

1. Принцип единства налоговой политики. Этот принцип развивает установленный в Конституции РФ принцип единства экономического пространства (ч. 3 ст. 8). Это непременный атрибут единого государ­ства с рыночной экономикой, условие свободного и динамичного раз­вития общества.

. Суть этого принципа не в сосредоточении у федерального центра финансовых полномочий, а в создании единых обязательных стандар-

90 Глава 3. Принципы налогообложения

АЛ. Понятие и иравоиое значение элементов юридического состава налога 91

тов финансовой деятельности, обеспечивающих баланс прав и инте­ресов всех участников финансовых отношений.

Конституция РФ предусматривает, что на территории Российской Федерации не допускается установления таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо Иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг и финансовых средств (ч. 1 ст. 74). Следовательно, не­допустимо установление налогов, нарушающих единство экономичес­кого пространства Российской Федерации. К таким налогам, в част­ности, относятся региональные налоги, которые позволяют формиро­вать бюджеты одних территорий за счет налоговых доходов других тер­риторий либо переносить уплату налогов на налогоплательщиков других регионов (абз. 4 п. 3 постановления Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. j\^r9 5-П).

Налоговый кодекс РФ формулирует этот принцип так: «Не допус­кается устанавливать налоги и сборы, нарушающие единое экономи­ческое пространство Российской Федерации и, в частности, прямо или косвенно ограничивающие свободное перемещение в пределах терри­тории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или финансовых средств, либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запре­щенной законом экономической деятельности физических лиц и ор­ганизаций» (п. 4 ст. 3).

Единство налоговой политики обеспечивается единой систембй федеральных налоговых органов. Субъекты Федерации и органы мест­ного самоуправления не вправе создавать службы и структуры, альтер­нативные федеральным налоговым органам.

2. Принцип единства системы налогов. Данный принцип обусловлен задачей унификации налоговых изъятий. Конституционный Суд РФ решил, что такая унификация необходима для достижения равновесия между правом субъектов Федерации устанавливать налоги — с одной стороны, и соблюдением основных прав человека и гражданина, за­крепленных в ст. 34 и 35 Конституции РФ, обеспечением принципа единства экономического пространства — с другой (абз. 4 п. 4 поста­новления Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П).

Федеральным законом может быть установлен перечень региональ­ных и местных налогов, носящий исчерпывающий характер. «Органы государственной власти всех уровней не вправе вводить дополнитель­ные налоги и обязательные отчисления, не предусмотренные законо­дательством Российской Федерации, равно как и повышать ставки ус­тановленных налогов и налоговых платежей»¹.

¹ Постановление Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П // СЗ РФЛ997. № 13. Ст. i602.

3. Принцип разделения налоговых полномочий. В федеративном го­сударстве полномочия в сфере налогообложения не могут сосредото­чиваться исключительно у федерального законодателя. Нельзя гово­рить о реальной самостоятельности субъектов Федерации и органов местного самоуправления, не имеющих собственной доходной базы.

Однако право субъектов Федерации на установление налогов всегда производив, поскольку субъекты Федерации.связаны общими прин­ципами налогообложения и сборов (абз. 3 и. 4постановления Консти­туционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. № 5-П).

Глав а 4 ЭЛЕМЕНТЫ ЮРИДИЧЕСКОГО СОСТАВА НАЛОГА

4.1. Понятие и правовое значение элементов юридического состава налога

Налог должен быть точно определен. В законе о каждом налоге должен содержаться исчерпывающий набор информации, который по­зволил бы конкретно утвердить:

• обязанное лицо,.размер налогового обязательства и порядок его исполнения;

• границы требований государства в отношении имущества нало­гоплательщика.

Нечеткость, двусмысленность или неполнота закона о налоге могут привести:

• к возможности уклонения от уплаты налога на законных осно­
ваниях (налоговые лазейки);

- к злоупотреблениям со стороны налоговых органов, выражаю­щимся в расширительном толковании положений закона.

Хотя число налогов велико и" структура их различна, тем не менее слагаемые юридического состава налога имеют универсальное зна­чение.

Статья 57 Конституций РФ гласит: «каждый обязан платить закон­но установленные налоги и сборы», однако не определяет, что значит установить налог с позиции содержания закона о налоге.

Исходя из смысла ст. 57 установить налог — это не значит только дать ему название. Нельзя выполнить обязанность по уплате налога, если неизвестны обязанное лицо, размер налогового обязательства и порядок его исполнения. Поэтому установить налог — это значит ус­тановить и определить все существенные элементы его юридического

92 Глава 4. Элементы юридического состава налога

4.1. Понятие и правовое значение элементов юридического состава налога 93

состава (налогоплательщик, объект и предмет налога, налоговый пе­риод и т.п.)-'

Так, в ст. 13—15 части первой НК РФ содержится перечень феде­ральных, региональных и местных налогов. Однако нельзя сказать, что Кодекс устанавливает эти налоги. Непосредственно на основании ука­занных статей ни один налог не может взиматься, поскольку в них не определены существенные условия исчисления и уплаты налогов.

Разъясняя содержание ст. 57 Конституции РФ, Конституционный Суд РФ подчеркнул, что «налог или сбор может считаться законно установленным только в том случае, если законом зафиксированы су­щественные элементы налогового обязательства, т.е. установить налог можно только путем прямого перечисления в законе о налоге сущест­венных элементов налогового обязательства»¹.

Только совокупность элементов юридического состава налога ус­танавливает обязанность плательщика по уплате налога.

Это положение закреплено и в п. 1 ст. 17 части первой НК РФ: «Налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и следующие элементы налогообложения, а имен­но: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; на­логовая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога». Если законодатель не установил и (или) не определил хотя бы одного из перечисленных элементов юридического состава, налог не может считаться установленным. Соответственно не возникает обязан­ности по его уплате. Пункт б ст. 3 НК РФ также закрепляет, что «при установлении налогов должны быть определены все элементы налого­обложения».

Таким образом, вопрос о технике налогового законотворчества яв­ляется одним из ключевых моментов Налогового права.

Те элементы юридического состава налога, без которых налоговое обязательство и порядок его исполнения не могут считаться опреде­ленными, можно назвать существенными (либо сущностными) элемен­тами юридического состава налога.

К ним относятся:

• налогоплательщик (субъект налога);

• объект налога;

• предмет налога; - масштаб налога;

1 Постановление Конституционного Суда РФ от И ноября 1997 г. № 16-П «Но делу о проверке конституционности статьи 11 Закона Российской Федерации от I ап­реля 1993 года «О Государственной границе Российской Федерации» в ред. от 19 июня 1997 г.» Ц СЗ РФ. 1997. № 46. 5339-

• метод учета налоговой базы;

• налоговый период;

• единица налогообложения;

• тариф ставок (налоговая ставка (норма налогового обложения) и метод налогообложения);

■ порядок исчисления налога;

• отчетный период;

• сроки уплаты налога;

• способ и порядок уплаты налога.

Кроме указанных элементов, существуют и факультативные эле­менты, отсутствие которых не влияет на степень определенности на­логового обязательства, однако существенно снижает гарантии его над­лежащего исполнения. К ним относятся:

• порядок удержания и возврата неправильно удержанных сумм
налога;

• ответственность за налоговые правонарушения.
Факультативные элементы не обязательно присутствуют в каждом

законе о налоге. В Российской Федерации вопросы взимания недо­имок и возврата налогов, налоговой ответственности решены в части первой НК РФ. Эти нормы применимы в отношении любого налога, они характеризуют выполнение налогоплательщиком своих обязан­ностей по уплате всех налогов в целом и конкретных налогов в част­ности. Угроза применения мер ответственности — «приводной ре­мень» налогового механизма.

К факультативным элементам следует также отнести и' налоговые льготы. Налоговый кодекс Российской Федерации определяет, что «в необходимых случаях при установлении налога в акте законодательства о налогах и сборах могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком» (п. 2 ст. 17 части первой НК РФ).

В перечне элементов юридического состава налогов, приведенном в ст. 17 части первой НК РФ, некоторые позиции укрупнены. Напри­мер, в качестве одного из элементов указана налоговая база. Однако налоговую базу нельзя рассчитать без определения предмета и масшта­ба налога, единицы налогообложения, метода учета.

Перечисленные элементы должны быть установлены и определены в каждом конкретном законе о налоге.

Установить элемент юридического состава налога — значит при­нять (утвердить, узаконить) что-либо в качестве одного из оснований возникновения налогового обязательства или способа его испол­нения.

94 ' Глава 4. Элементы юрщического состава налога

4.2. Субъект налогообложения 95

Определить элемент юридического состава налога — значит описать фактическую сторону элемента, выделить его из прочих сходных явле­ний (предметов, обстоятельств).на основе каких-либо признаков или данных.

Так, если в качестве объекта транспортного налога рассматривается собственность плательщика на транспортные средства, то закон дол­жен определить, что именно охватывается понятием «транспортное средство», следует ли облагать налогом велосипеды, самокаты, меди­цинские носилки и т.п.

4.2. Субъект налогообложения 4.2.1. Понятие субъекта налогообложения

Субъект налогообложения — это лицо/на котором лежит юриди­ческая обязанность уплатить налог за счет собственных средств.

Понятию «субъект налогообложения» близко другое понятие — «носитель налога». Это понятие существует в связи с экономической возможностью переложения тяжести налога с субъекта налогообложе­ния, т.е. лица, уплачивающего налог в бюджет, на другое лицо.

Носитель налога — это лицо, которое несет тяжесть налого­обложения в конечном итоге, т.е. по завершении процессов переложе­ния налога.

Например, субъектами акциза (косвенный налог в виде надбавки к цене товара) являются юридические лица, производящие и реали­зующие подакцизный товар. Эти лица обязаны исчислить сумму ак­циза и перечислить ее в бюджет. Акциз включается в цену подакциз­ного товара, но не выделяется в ней. Покупатель этого товара в со-, стазе цены товара оплачивает и акциз. Если покупатель не перепро­дает товар, а потребляет его, он не может возместить себе уплаченную сумму акциза. Этот конечный потребитель и является носителем ак­циза.

Законодательные акты устанавливают субъект налога, а не носителя налога.

Не существует универсального налогоплательщика. Применитель­но к каждому налогу или сбору устанавливается конкретный круг лиц, привлекаемых к его уплате.

' Налог уплачивается за счет собственных средств субъекта налого­обложения, т.е. налог должен сокращать доходы налогоплательщика. «О налогах не договариваются» — один из основных принципов нало­гообложения (исключение составляют платежи, взимаемые таможен­ными органами). Законодательство Российской Федерации запрещает.

использование налоговых оговорок, в соответствии с которыми обязан­ность по уплате налога перекладывается на другое лицо.

Так, НК РФ запрещает при заключении договоров и иных сделок включать в них налоговые оговорки, в соответствии с которыми рабо­тодатель принимает на себя обязанность нести расходы, связанные с уплатой налога работников (п. 9--ст. 226). Если налог на доходы все же уплачен за счет средств организации, то налоговый орган вправе уве­личить подлежащий налогообложению доход физических лиц на сумму этого налога.

Пример. Стоимость работ по договору 10 тыс. руб. Налог на доходы с этой суммы составляет:

10 000 руб. * 13% = 1300 руб. Налогоплательщик должен получить:

10 000 руб. ~ 1300 руб. = S700 руб..

В том случае, если используется налоговая оговорка в отношении налога на доходы, налогоплательщик получает на руки 10 000 руб., а сумму налога 1300 руб. уплачивает работодатель.

При обнаружении этого факта налоговый орган добавляет к доходу нало­гоплательщика сумму уплаченного работодателем налога и рассчитывает сумму налога, которая должна быть уплачена самим налогоплательщиком:

11 300 руб. х 13% — 1469 руб. Поскольку часть суммы уже была перечислена
в бюджет организацией, то налогоплательщик обязан доплатить 169 руб.
(1469 руб. - 1300 руб.).

Обязанность уплатить налог зд счет собственных средств не озна­чает, что налогоплательщик должен уплатить налог непосредственно (т.е. со своего счета или наличными деньгами). От имени налогопла­тельщика налог может быть уплачен и иным лицом (представителем), если при этом соблюдается правило налоговых оговорок.

Не следует отождествлять с налогоплательщиками лиц, на которых в соответствии с законом возложена обязанность рассчитывать, удер­живать и перечислять в бюджет налоге доходов, выплачиваемых этими лицами налогоплательщикам (например, предприятия, выплачиваю­щие заработную плату работникам).. Таких лиц называют налоговыми агентами.

4.2.2. Виды субъектов налогообложения

В отличие от других отраслей публичного права, где определяющи­ми являются политико-правовые отношения лица и государства, в на­логовом праве прежде всего учитывают экономические связи налогоп­лательщика и государства.

96 Глава 4. Элементы юридического состава налога

4.2. Субъект налогообложения 91

Экономические отношения налогоплательщика и государства оп­ределяются посредством принципа постоянного местопребывания (рези­дентства), согласно которому налогоплательщиков подразделяют на лиц:

имеющих постоянное местопребывание в определенном государ­стве (резиденты);

не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиденты) (схема 1—6).

Схема /—б

ВИДЫ СУБЪЕКТОВ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

Резиденты Нерезиденты

(полная налоговая (ограниченная налоговая

обязанность) обязанность)

Важное различие этих двух групп налогоплательщиков состоит в том, что у резидентов налогообложению подлежат доходы, полученные как на территории данного государства, так и вне его (паяная налоговая обязанность), у нерезидентов — только доходы, полученные из источ­ников в данном государстве (ограниченная налоговая обязанность). Есть и другие различия в налогообложении этих двух групп плательщиков — порядок декларирования и уплаты налога и др.

Иод источником доходов понимается деятельность или активы, приносящие доход (доходы от работы по найму, предпринимательской деятельности, авторских прав, имущества и т.п.). Понятие «источник доходов» не стоит путать с понятием «источник выплаты», т.е. с лицом, фактически выплачивающим сумму другому лицу.

Источник дохода находится там, где налогоплательщиком ведется экономическая деятельность или эксплуатируется приносящая доход собственность, независимо от того, как и где проводятся денежные выплаты. Например, если иностранный специалист выполняет трудо­вые обязанности на территории Российской Федерации, он имеет ис­точник дохода в России и в том случае, если оплата его труда прово­дится за границей¹.

Правила определения резидентства имеют существенные различия в отношении налогоплательщиков — физических и юридических лиц.

1 См.: Ст. 208 НК РФ.

4.2.3. Налоговый статус физических лиц

Лица, имеющие постоянное место жительства в Российской Феде­рации, — это лица, включая иностранцев и лиц без гражданства, про­живающие на ее территории не менее 183 дней в календарном году (в течение одного или нескольких периодов); лица, не имеющие посто­янного места жительства в Российской Федерации, — лица, прожи­вающие на ее территории менее 183 дней в календарном году (тест физического присутствия). «В календарном году» означает, что понятие «резидент» отражает проживание лица в Российской Федерации строго в пределах одного календарного года и не может быть распространено на более длительные периоды. Иными словами, резидентство в России устанавливается ежегодно.

Б некоторых странах периодом для определения резидентства слу­жит не календарный, а налоговый год, который может и не совпадать с календарным.

В тех случаях, когда временного критерия недостаточно для опре­деления места налогообложения лица (например, возникает двойное резидентство), используются такие дополнительные признаки:

• место расположения привычного (постоянного) жилища;

• центр жизненных интересов (личные и экономические связи);

• место обычного проживания;

• гражданство.

Национальными законодательствами и международными соглаше­ниями устанавливается строгая последовательность применения этих критериев для определения места жительства человека. Если в резуль­тате последовательного применения этих критериев все-таки невоз­можно определить государство, где человек имеет постоянное место жительства, этот вопрос решается в процессе переговоров налоговых или финансовых органов заинтересованных государств (схема 1—7)'.

4.2.4. Налоговый статус юридических лиц

Основу для определения резидентства юридических лиц составля­ют следующие тесты (или их комбинации):

Тест инкорпорации. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если оно в ней основано (зарегистрировано).

^! Подробно о резндентстве физических лиц см.: Пепелнев С.Г. Налоговое резидент-ство физических лиц // Вши налоговый адвокат. Консультации, рекомендации: Новое и налоговом регулировании / Под ред. С.Г. Пепедяева. Вып. 1 (15). М.: ФБК-ПРЕСС, 2001. С. 5-21.

"4-111

98 Глава 4. Элементы юридического состава налога

4.2. Субъект налогообложения 99

ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОГО СТАТУСА ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА

н Тест физического присутствия

Тест места расположения привычного
(постоянного) жилища _____

Тест центра жизненных интересов

Схема 1—у

осуществляющие текущее управление деятельностью компании (ис­полнительная дирекция). Например, резидентом в Португалии при­знается компания, если ее головной офис или исполнительная дирек­ция находится в Португалии.

Тест деловой цели. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если основной объем его деловых операций совершается на территории этой страны (схема 1—8). Так, в Италии компания призна-е гея резидентом, если на территории этой страны компания имеет фор­мальную или функционирующую штаб-квартиру или реализует основ­ные деловые цели на территории Италии.

Схема 1—8

Тест места обычного проживания

ОПРЕДЕЛЕНИЕ НАЛОГОВОГО СТАТУСА ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА

Тест гражданства

Тест инкорпорации

По договоренности финансовых
_____ (налоговых) органов ___

К

Тает юридического адреса

Все предприятия, учреждения, организации — юридические лица по законодательству России являются ее резидентами и уплачивают в России налог с прибыли, полученной как на ее территории, так и где бы то ни было, хотя бы эти лица и не имели бизнеса в России вовсе.

Тест юридического адреса. Юридическое лицо признается резиден­том в стране, если оно зарегистрировало в этой стране свой юридичес­кий адрес. Например, корпорация признается, резидентом в налоговых целях во Франции, если она зарегистрирована во Франции в качестве юридического лица (инкорпорирована) или зарегистрировала во Франции свой юридический адрес.

Тест места центрального управления и контроля. Юридическое лицо признается резидентом в стране, если с территории этой страны осу­ществляется центральное (общее) руководство компанией и контроль за ее деятельностью. Например, резидентами в Великобритании при­знаются компании, инкорпорированные в Великобритании, а также компании, учрежденные за рубежом, если органы¹ их центрального уп­равления и контроля находятся в Великобритании. Если заседания со­вета директоров компании наиболее часто проводятся в Великобрита­нии, компания признается резидентом этой страны.

Тест места текущего управления компанией. Юридическое лицо при­знается резидентом в стране, если на ее территории находятся органы,

Тест места центрального управления
___________ и контроля __________

Тест места текущего управления
компанией_______ '