Модуль 3. 1. Понятие и характеристика нематериальных активов

Нематериальные активы – это активы, которые не имеют физического выражения, но все же представляют существенную ценность для предприятия.

Объекты нематериальных активов должны соответствовать следующим условиям:

1) отсутствие материально-вещественной формы;

2) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;

3) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд;

4) использование их в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

5) наличие способности приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

6) отсутствие у организации намерения их перепродать в течение 12 месяцев;

7) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).

Поскольку нематериальные активы бестелесны по своей природе, то важным критерием отнесения того или иного объекта к данной категории имущества является также его отчуждаемость. Применительно к нематериальным активам отчуждаемость означает возможность передачи объекта как такового в собственность другому лицу.

Нематериальными активами не могут быть признаны интеллектуальные и деловые качества гражданина, его квалификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам.

В "Курсе торгового права", изданного в Москве в 1912 г. имеется очень удачное разъяснение понятия отчуждаемости: "Мысль и рабочая сила несостоятельного должника остаются вне власти кредиторов. Но подобное отношение имеет место только до тех пор, пока мысль или рабочая сила не выразились во вне, не овеществились и не приобрели имущественной ценности, пока не написана книга, не нарисована картина, не изготовлено изобретение."

Модуль 3.2. СОСТАВ И КЛАССИФИКАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ К нематериальным активам относятся результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, деловая репутация организации (гудвилл), (рис. 8). К результатам интеллектуальной деятельности относят объекты патентного права произведения науки, литературы и искусства;изобретение; полезные модели; селекционные достижения; программы для ЭВМ; секреты производства (ноу-хау). Средства индивидуализации - товарные знаки и знаки обслуживания. Изобретения и полезные модели рассматриваются как техническое решение задачи. Программа для ЭВМ – это объективная форма предоставления совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств с целью получения определенного результата. Секреты производства (ноу-хау) в соответствиис ГК РФ представляют собой сведения любого характера (производственные, экономические, организационные), которые имеют коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам. Товарные знаки, знаки обслуживания – это обозначения или названия, служащие для отличия товаров или услуг другого производителя, для отличия товаров, обладающих особыми свойствами. Рис. 8 Состав нематериальных активов Товарный знак и знак обслуживания (товарный знак) представляет собой элемент, способствующий отличию товаров и услуг одних юридических лиц или граждан от однородных товаров и услуг от других юридических лиц или граждан. Товарными знаками могут быть словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации в любом цвете или цветовом сочетании. Товарные знаки указывают, кто несет ответственность за качество предлагаемых населению товаров. По оценкам специалистов, в условиях развитой экономической системы имущество предприятия на 30-60 % состоит из нематериальных активов, а товарный знак в их составе может занимать около 80 %. Наиболее дорогие брэнды мира 2008 Место 2007 Место 2006 Место 2005 Место 2004 Место Торговая марка 2008 Цена бренда ($млрд)           Coca–Cola 66,667           IBM 59,031           Microsoft 59,007           GE 53,086           Nokia 35,942           Toyota 34,050           Intel 31,261           McDonald´s 31,049           Disney 29,251   - - - - Google 25,590 Наименование места происхождения товара или услуги - это всегда географическое название страны, населенного пункта, местности, где произведен продукт или услуга. Такой вид нематериальных активов, как деловая репутация (гудвилл). появляется у предприятия только в том случае, если им была совершена покупка другого предприятия. Деловая репутация может определяться в виде разницы между покупной ценой приобретенного предприятия и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех его активов и обязательств. Нематериальные активы неоднородны по своему составу,· по характеру использования в процессе производства, по степени влияния на финансовое состояние и результаты хозяйственной деятельности предприятия. Поэтому необходима классификация, которая может быть произведена по ряду признаков. По признаку использования в производстве нематериальные активы можно разделить на функционирующие (работающие) объекты, применение, которых приносит предприятию доход в настоящий период; нефункционирующие (неработающие) объекты, которые не используются по каким-либо причинам, но могут применяться в будущем. По степени влияния на финансовые результаты предприятия выделяются объекты нематериальных активов, способные приносить доход прямо, за счет внедрения их в эксплуатацию и объекты, опосредованно влияющие на финансовые результаты. В зависимости степени правовой защищенности одна часть нематериальных активов относится к защищаемым охранными документами (авторскими правами), другая – к разряду не защищенных охранными документами (авторскими правами).

Тестовый контроль

1. Можно ли включить литературное произведение в состав нематериальных активов?

нет, объект не используется в процессе производства;
да, объект относится к результатам интеллектуальной деятельности;
нет, объект не приносит пользу, выгоду

2. Товарные знаки включаются в состав

средств индивидуализации;
результатов интеллектуальной деятельности;
деловой репутации предприятия;

3. Ценность нематериальных активов для предприятия заключается в том, что их использование

позволяет увеличить объем производимой продукции;
снизить затраты на производство;
повысить конкурентоспособность продукции;

Модуль 3.3. ОЦЕНКА НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ Нематериальные активы, как и основные средства, оцениваются по первоначальной и остаточной стоимости. Но вот термин «восстановительная стоимость» по отношению к данному виду объектов не применяется. В ПБУ 14/2007 появляется оценка по так называемой текущей рыночной стоимости. Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма всех фактических расходов на приобретение и приведение их в состояние, в пригодное для использования в запланированных целях. Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, рассчитывается как сумма всех фактических расходов на их создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.). Остаточная стоимость представляет собой, как уже известно, первоначальную стоимость за вычетом износа. Разумеется, износ может быть только моральным. Текущая рыночная стоимость – это денежная сумма, которая могла быть получена в результате продажи объекта на дату ее определения. Если объект однажды был оценен по текущей рыночной стоимости, он должен подвергаться ежегодной переоценке. В оценке нематериальных активов можно использовать три основных подхода: доходный; затратный; сравнительный. В соответствии с доходным подходом стоимость объекта нематериальных активов принимается на уровне текущей стоимости тех преимуществ, которые имеет предприятие от его использования. В качестве примера можно привести метод освобождения от роялти, которыйиспользуется для оценки стоимости патентов и лицензий.Роялти – это периодическое отчисление лицензиару (продавцу) за пользование интеллектуальной собственностью. Обычно роялти составляет 5-20 % дополнительной прибыли, получаемой предприятием, купившим интеллектуальную собственность. Если объект интеллектуальной собственности является основой нового продукта (технологии), роялти может составлять до 50 %. В случае, когда изобретение приобретается на основе роялти, то стоимость лицензии на использование изобретения равна дисконтированному потоку роялти: где Di – ставка роялти; R – база расчета роялти (выручка от продукции, выпускаемой по лицензии, или прибыль, получаемая от реализации соответствующей продукции); Т – срок действия лицензионного договора; t – порядковый номер рассматриваемого года; – ставка дисконта. При использовании затратного подхода нематериальные активы оцениваются как сумма затрат на их создание, приобретение и введение в действие. Сравнительный подход может применяться для тех видов нематериальных активов, сделки по которым часто совершаются на рынке. Исходной информацией для расчета стоимости объекта служат цены продажи аналогичных объектов

Модуль 3.4. АМОРТИЗАЦИЯ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ Нематериальные активы учитываются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости. Стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования. Амортизации подвергаются не все нематериальные активы, а только те, которые имеют определенный срок полезного использования. Стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования не амортизируется. С того момента, как срок полезного использования будет установлен, начнется и процесс амортизации. Амортизационные отчисления производятся одним из следующих способов: · линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования; · способом уменьшаемого остатка; · способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). При линейном способе производится равномерное списание стоимости. При способе уменьшаемого остатка сумма амортизационных отчислений рассчитывается путем умножения остаточной стоимости на дробь, в числителе которой коэффициент не выше 3, а в знаменателе – число месяцев, оставшихся до окончания срока полезного использования. При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится в зависимости от натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного объекта. Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Сроком полезного использования считается выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает получать от использования нематериальных активов экономическую выгоду. Для некоторых видов нематериальных активов срок полезного использования определяется исходя из количества продукции или работ, ожидаемых при использовании активов этого вида. Срок полезного использования должен ежегодно уточняться. Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Тестовый контроль

1. Можно ли оценивать нематериальные активы по остаточной стоимости?

да, так как их стоимость в течение длительного времени переносится на стоимость готовой продукции;
нет, в учете нематериальных активов такое понятие отсутствует;
нет, нематериальные активы оцениваются только по первоначальной стоимости;

2. В каком случае не амортизируется стоимость объекта нематериальных активов?

когда этот объект используется очень долго;
если этот объект – деловая репутация предприятия;
если срок полезного использования не установлен

3. Т екущая рыночная стоимость объекта нематериальных активов устанавливается

в результате оценки будущих доходов;
при принятии объекта к учету;
после проведения переоценки;

Модуль 3.5. УЧЁТ ДЕЛОВОЙ РЕПУТАЦИИ Во всем мире широко распространены процессы слияния предприятий, приобретения одних предприятий другими. Поэтому существует потребность в учете условной стоимости деловой репутации. Стоимость любого предприятия, взятого в целом как единый имущественно-хозяйственный комплекс, отлична от совокупной стоимости его активов и пассивов. Иными словами, между стоимостью предприятия и совокупной стоимостью его имущества и обязательств всегда есть разница. В англоязычной экономической литературе эта разница именуется goodwill. В отечественной учетной литературе можно встретить такие понятия, как цена фирмы, гудвилл, доброе имя, деловые связи, партнеры фирмы и др. Корпорация “Нестле" приобрела фирму "Роунтри" за 2,55 млрд. дол. США, что более чем в пять раз превысило балансовую стоимость фирмы. Корпорация "Моррис" в октябре 1988 г. купила фирму "Крафт" почти за 13 млрд. дол. США, что в четыре раза больше балансовой стоимости этой фирмы. Гудвилл – это преимущества, которые получает покупатель при покупке уже существующей и действующей компании, по сравнению с организацией новой фирмы. Указанная разница может быть либо положительная, либо отрицательная. Положительная деловая репутация означает, что стоимость предприятия превышает совокупную стоимость его активов и пассивов, что предприятию присуще нечто такое, что не определяется стоимостью его активов и пассивов. Таким нечто может быть наличие стабильных покупателей, выгодное географическое положение, репутация качества, навыки маркетинга и сбыта, техническое ноу-хау, деловые связи, опыт управления, уровень квалификации персонала и т.п. Эти факторы обеспечивают более высокий уровень прибыли, чем тот, что может быть получен при использовании аналогичных активов и пассивов, но в отсутствии отмеченных нематериальных факторов. Отрицательная деловая репутация свидетельствует об обратном. Таким образом, положительная деловая репутация возникает в связи с приобретением неидентифицируемых активов. Деловая репутация не существует отдельно от предприятия. Это неотчуждаемое имущество. Им нельзя распорядиться отдельно от предприятия. Эта черта отличает данный вид активов от всех иных объектов бухгалтерского учета, включая другие виды нематериальных активов. Для отечественного учета серьезной проблемой является оценка стоимости гудвилла. В балансе такая величина появляется только в том случае, если предприятием была совершена покупка другого предприятия. Стоимость собственной деловой репутации в балансе не отражается. Различают два основных подхода к определению стоимости гудвилла. Первый предполагает оценку гудвилла как источник дополнительных поступлений прибыли (метод избыточных прибылей) и использует методы оценки бизнеса. Например, отрасль состоит из трех предприятий, имеющих равные активы (1000 ден. ед.), одинаковую структуру и одинаковый технический уровень (качество). Но прибыльность активов различна: у предприятия А она составляет 25 %,у предприятия В – 15 %, у предприятия С – 5 %. Средняя рентабельность равна 15 %. Если считать, что средняя цена предприятия 1000 ден. ед., то предприятие А оценивается в 1000´25/15=1667 ден.ед. Следовательно, гудвилл 1667-1000=667 ден.ед. Второй подход основан на учете результатов конкретных сделок. Величина приобретенной деловой репутации принимается в размере разницы между суммой, фактически уплаченной за предприятие, и совокупной стоимостью отдельных активов и пассивов данного предприятия, зафиксированной в последнем по времени составления бухгалтерском балансе. Так, если фирма А куплена за 1700 ден.ед., то гудвилл 1770-1000=700 ден.ед. Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов. Деловая репутация не имеет определенного срока жизни. Отечественная практика исходит из того, что большинство возможных факторов, составляющих положительную деловую репутацию, приносят экономическую выгоду в течение 20 лет с даты приобретения. За это время деловая репутация должна быть амортизирована. Однако необходимо отдавать себе отчет в том, что принятый период амортизации является условным и может сказаться на точности исчисления финансового результата деятельности предприятия. Отдельные страны ввели максимальный период амортизации: Япония - 5 лет, Нидерланды - 10, Швеция - 10, Австралия - 20, Канада и США – 40.

Тестовый контроль

1. Должно ли предприятие отражать в балансе величину собственной деловой репутации?

Начало формы

да, существуют способы оценки деловой репутации любого предприятия;
нет, такая строка в балансе появляется только при покупке другого предприятия;
да, если предприятие обладает рядом преимуществ, увеличивающих их стоимость;

Конец формы

2. Нужно ли амортизировать гудвилл?

Начало формы

нет, деловая репутация не имеет определенного срока жизни;
да, т.к. влияние факторов, составляющих деловую репутацию, со временем ослабевает;
да, если деловая репутация представляет собой значительную величину;

Конец формы

3. Может ли деловая репутация быть отрицательной величиной?

Начало формы

нет, деловая репутация – это оценка положительных факторов;
отрицательную деловую репутацию невозможно оценить;
да, существуют факторы, снижающие стоимость предприятия;