Аудит запасів і затрат

Метою аудиту операцій із запасами є встановлення: досто­вірності первинних даних щодо наявності та руху виробничих запасів, напівфабрикатів, МШП, готової продукції, товарів; по­вноти та своєчасності відображення первинних даних в зведе­них документах та облікових регістрах; правильності ведення обліку запасів відповідно до прийнятої облікової політики; до­стовірності відображення залишку записів у звітності господа­рюючого суб'єкта.

Основними завданнями аудиту операцій із запасами є на­ступні:

перевірка фактичної наявності запасів (за згодою замов­ника);

перевірка організації складського господарства, стану збе­реження запасів;

перевірка організації обліку заготівлі, придбання та вит­рачання запасів;

перевірка повноти оприбуткування запасів при належ­ності документів, які підтверджують їх придбання;

перевірка правильності визначення первісної вартості запасів при їх придбанні;

перевірка організації контролю за зберіганням, викорис­танням і погашенням довіреностей;

перевірка правильності оформлення надходження га відпуску запасів;

перевірка законності списання запасів при втратах;

перевірка дотримання лімітів з відпуску запасів;

перевірка незавершеного виробництва, правильності фор­мування собівартості продукції (робіт, послуг) за об'єкта­ми калькулювання витрат;

перевірка своєчасності пред'явлення претензій за якістю та кількістю запасів;

визначення правильності ведення синтетичного та аналі­тичного обліку витрат на виробництво і реалізацію про­дукції (робіт, послуг), які включаються до собівартості;

перевірка дотримання підприємством податкового зако­нодавства по операціях, пов'язаних із формуванням со­бівартості продукції (робіт, послуг);

оцінка повноти та правильності відображення господарсь­ких операцій із запасами в бухгалтерському обліку та звітності.

1. Перевірка правильності оцінки запасів при надходженні, придбанні. При проведенні такої перевірки аудитору слід вра­ховувати, що в синтетичному обліку придбання запасів може здійснюватись в оцінці за фактичною вартістю придбання або за обліковими цінами (за плановою, нормативною собівартістю придбання тощо). Залежно від обраного варіанту обліку витрат на виробництво, випуск і оприбуткування готової продукції можна відображати в оцінці за одним з варіантів, що вибраний в обліковій політиці: за повною фактичною вартістю, за плано­вою собівартістю тощо.

При перевірці руху матеріалів, в першу чергу, слід перевірити правильність їх оприбуткування. Неповне оприбуткування матер­іалів призводить до утворення не відображених в обліку залишків. Тому слід порівняти дані прибуткових ордерів з даними супровід­них документів постачальників (рахунки-фактури, товарно-транс­портні накладні тощо). У випадку розбіжностей на підприємстві повинні складатися не прибуткові ордери, а приймальні акти і пред'являтись претензії постачальникам. Якщо в обліку відображе­но певні суми, тоді необхідно провести зустрічні перевірки: можли­во претензії насправді задоволено, матеріали допоставлено, але не оприбутковано. Крім того, трапляються випадки, коли тривалий час суми, без задоволення позивача і без розслідувань, списуються на витрати підприємства за довідкою, складеною головним бухгалте­ром або бухгалтером по розрахунках.

2. Перевірка повноти оприбуткування запасів та наявності документів, що підтверджують їх придбання. Для цього ауди­тору слід перевірити:

чи дотримується на підприємстві порядок приймання та оформлення документації з приймання запасів;

чи повністю оприбутковані запаси, зазначені в докумен­тах постачальника (за конкретними назвами і за визна­чений період);

чи відповідає якість запасів, що зазначена в прибуткових документах, якості, що зазначена в рахунках-фактурах, сертифікатах постачальника або аналізі лабораторії підприємства.

При перевірці обліку запасів особливу увагу приділяють перевірці первинної документації. При цьому необхідно оціни­ти правомірність використання тих чи інших форм документів (чи використовуються уніфіковані форми; чи передбачено всі обов'язкові реквізити), перевірити дотримання порядку їх за­повнення (чи всі обов'язкові реквізити заповнюються, чи став­ляться підписи, чи заповнюються незаповнені рядки, чи робить­ся застереження про виправлені помилки тощо) та складання (чи складаються вони в момент здійснення операції, чи дотри­мується графік документообігу тощо).

При перевірці документів здійснюється взаємна звірка гос­подарських договорів, накладних, рахунків-фактур та прибут­кових ордерів на предмет ідентичності ряду показників: номен­клатури, ціни, кількості, дат оприбуткування тощо. Найбільш поширеною помилкою, що при цьому зустрічається в обліку, є оприбуткування невідфактурованих поставок та відпуск таких матеріалів у виробництво. Потім за, даними журналу № 5 здійснюється перевірка правильності відображення в облікових регістрах оприбуткованих матеріалів.

Порівняння кількісних показників оригіналів рахунків-фак-тур, сертифікатів і специфікацій постачальника, а також прий­мальних актів дозволяє встановити, чи всі запаси оприбутко­вані за актами приймання. По деяких видах запасів (тютюну, чаю, картоплі тощо) для правильного кількісного оприбуткуван­ня вимагаються дані лабораторного аналізу про вологість, сортність тощо.

Зустрічна перевірка документів, що відображають надход­ження запасів, з документами постачальника дає можливість виявити факти неоприбуткування запасів, відпущених підприє­мству, або оприбуткування їх в меншій кількості.

Перевіряючи реальність операцій, необхідно встановити наявність договорів про поставку матеріалів, правильність їх складання, порівняти дані документів з оплати постачальникам з даними документів на оприбуткування запасів.

3. Після перевірки фактичної наявності запасів аудитор роз­починає документальну перевірку в такій послідовності.

Необхідно перевірити правильність обчислення та відобра­ження в обліку ПДВ. При цьому необхідно враховувати на­ступні вимоги законодавства:

ПДВ відображається в обліку, якщо запаси оприбуткова­но і оплачено; запаси повинні використовуватись на ви­робничі потреби;

у випадках, коли в первинних облікових документах (ра­хунках, рахунках-фактурах, накладних, прибуткових ка­сових ордерах, актах виконаних робіт тощо), що підтвер­джують вартість придбаних запасів, не виділено суми

ПДВ, то в розрахункових документах (дорученнях, вимо-гах-дорученнях, вимогах, реєстрах чеків і реєстрах на одер­жання коштів з акредитиву) обчислення її розрахунковим шляхом не відбувається. Тому вартість придбаних матері­алів, включаючи ПДВ, оприбутковується на рахунки за­пасів на всю суму пред'явленого рахунку з наступним спи­санням у встановленому порядку на витрати виробництва;

сума ПДВ по запасах, придбаних для виробничих потреб у підприємств роздрібної торгівлі та у населення, до зал­іку у покупця не приймається.

Перевірка достовірності відображення руху запасів в бух­галтерському обліку. В ході такої перевірки аудитору необхід­но з'ясувати:

як обліковувались надходження і витрачання запасів в коморах, на складах та інших об'єктах;

чи не було фактів неоприбуткування (повного або част­кового) запасів, що надійшли;

чи не списувалися на витрати запаси понад встановлених норм і без достатніх підстав;

чи відповідало фактичне витрачання запасів докумен­тальним даним;

чи не було фактів вуалювання недостач запасів в бухгал­терському обліку;

чи не приховувались недостачі запасів різними необґрун-тованими бухгалтерськими проводками.

Для з'ясування наведених питань важливе значення має детальний аналіз первинних документів з обліку руху запасів за місцями зберігання. Порівнянням первинних документів із записами в картках складського обліку необхідно перевірити, чи відповідають записи про кількість і найменування запасів, що надійшли і відпущені, даним, що містяться в документах. При цьому можуть бути виявлені факти неоприбуткування або необґрунтованого списання запасів на витрати.

В ході перевірки операцій з відпуску матеріалів необхідно перевірити відпуск матеріалів у виробництво і обґрунтованість їх списання на витрати. Також необхідно переконатись, чи не списуються виробничі запаси на витрати виробництва без по­переднього їх оприбуткування і без оформлення по них видат­кових документів.

Окрему увагу аудитор повинен приділити вивченню стану складського обліку (переглянути книги (картки), перевірити своєчасність записів тощо), уточнити, чи мають комірники по­ложення або посадові інструкції про порядок ведення складсь­кого господарства і складського обліку, чи проводиться інструк­таж матеріально відповідальних осіб з питань обліку і звітності.

Для дослідження операцій з руху запасних частин аудито­ру необхідно перевірити:

організацію кількісного обліку запчастин за назвами і номенклатурними номерами (з обов'язковим зазначенням прейскурантних цін), який повинен вестись в місцях їх зберігання;

чи вимагає комірник при відпуску нових запасних частин зі складу здачі старих, зношених і зламаних (останні по­винні оприбутковуватись як частини, що вимагають рес­таврації, або як металобрухт);

чи відповідає кількість оприбуткованих дефіцитних за­пасних частин кількості по рахунках і накладних поста­чальників. Для цього необхідно порівняти кількість зап­частин, що надійшли згідно з рахунками і накладними, з фактично оприбуткованою кількістю деталей по складу і бухгалтерії. Якщо при порівнянні буде встановлено, що по тих чи інших рахунках на підприємство надійшло більше запчастин, ніж оприбутковано, аудитор складає спеціаль­ну порівняльну відомість;

правильність списання (вибірково) запчастин, за відомо­стями дефектів, окремими накладними і лімітно-забірни­ми картками, а також за звітами механіків, завідувачів майстернями;

кому з працівників підприємства видавались кошти для придбання запчастин і ремонтних матеріалів, суму таких видач, за якими цінами і у кого придбано за готівку зап­частини і ремонтні матеріали, якими документами підтверджується їх оплата, чи оприбутковані ці запчасти­ни і ремонтні матеріали.

При перевірці використання запасних частин необхідно перевірити, чи виписуються на їх отримання прибуткові на­кладні. Якщо буде встановлено, що деталі, які підлягають обміну, на склад не здаються, необхідно з'ясувати причини цього. Слід також перевірити, чи складається на відпуск запасних частин для ремонту автомобілів відомість дефектів.

У деяких випадках за даними бухгалтерського обліку не проводиться списання запасів. Тому, перевіряючи факти спи­сання запасів, аудитор повинен знати, чи використовуються зазначені запаси у технологічному процесі та якими є норми їх витрачання на виготовлення одиниці продукції.

У разі встановлення фактів списання запасів в обсягах, не передбачених технологічним процесом, аудитор повинен пере­рахувати собівартість на суму незаконно списаних запасів та поставити питання про відшкодування їх вартості.

При аудиті операцій із запасами необхідно перевірити, чи не допускалась їх передача без оплати. Якщо запаси реалізову­вались на сторону, необхідно виявити, коли і за якою ціною вони придбані, коли і кому продані, їх ціну, ПДВ, транспортні витрати, уточнити роздрібні ціни на момент реалізації. Також необхідно перевірити, чи не було випадків реалізації виробни­чих запасів за низькими цінами під виглядом відходів.

При реалізації матеріалів на сторону перевіряється наявність накладних, довіреностей, оцінка вартості реалізації, надходжен­ня виручки від реалізації в повному обсязі на поточний раху­нок або в касу підприємства з дотриманням встановленого ліміту розрахунків готівкою.

При перевірці документів на витрачання запасів особливу увагу потрібно звернути на обґрунтованість їх списання за цільовим призначенням та відповідність нормам і порядку оформлення документів.

Окрема увага аудитором приділяється перевірці правиль­ності оцінки запасів при їх вибутті.

Перевірка правильності встановлення лімітів з відпуску за­пасів та дотримання їх виконання. Правильність встановлення лімітів з відпуску конкретних видів запасів здійснюється вихо­дячи з обсягу випуску продукції, норм витрачання матеріалів на одиницю виробів або робіт і залишку матеріалів на початок зап­ланованого періоду. Коригування лімітів в поточному періоді дозволяється у випадках уточнення кількості матеріалів, що зна­ходяться в незавершеному виробництві, а також при заміні од­них запасів іншими і зміні виробничої програми. Під час прове­дення перевірки необхідно звернути увагу на те, чи здійснюється зміна ліміту тими ж особами, яким надано право їх затверджен­ня, а також, чи не допускається зміна лімітів по окремих видах запасів на поточний період часу, оскільки такими змінами, як правило, намагаються приховати перевитрачання запасів.

Дотримання ліміту на відпуск запасів зі складу у виробниц­тво перевіряється на підставі лімітно-забірних карток. При цьо­му доцільно застосовувати зустрічну перевірку для порівнян­ня записів у документах на витрачання, що зберігаються в різних місцях (на складі, в цехах, бухгалтерії, відділах постачан­ня). Зустрічаються випадки, коли навмисно завищуються ліміти відпуску запасів з метою подальшого їх розкрадання або вироб­ництва неврахованої продукції.

Перевірка фактів псування запасів. В результаті детальної перевірки актів на списання зіпсованих запасів аудитори по­винні висвітлити в узагальнюючих документах такі питання: коли, де і в якій кількості зіпсувалися запаси, повністю чи час­тково вони зіпсовані, внаслідок яких причин відбулось псуван­ня; в чому виявилась бездіяльність посадових осіб, відповідаль­них за збереження запасів; чи можна було запобігти псуванню, а якщо так, то чому своєчасно не вжито відповідних заходів.

Якщо є можливість оглянути зіпсовані запаси, тоді в присут­ності матеріально відповідальних осіб необхідно взяти проби для аналізу з усіх місць зберігання запасів. Перед спеціалістами, які беруть участь у контролі, рекомендується поставити питання про причини і ступінь зіпсованості запасів, про відповідність стану комор і сховищ технологічним умовам, про можливість запобі­гання псуванню запасів при фактично наявних пристосуваннях, а також про можливість використання зіпсованих запасів.

Перевірка законності списання запасів при їх втратах. Під чає перевірки необхідно встановити правильність визначення розміру допустимих втрат при зберіганні і виявленні фактів пересортування запасів, а також правильність оформлення актів. Таким питанням слід приділяти особливу увагу, оскіль­ки відомі випадки, коли за відсутності фактичних втрат або при втратах у менших розмірах, ніж передбачено нормами, на. прак­тиці актами фіксуються недостача і природна втрата при збер­іганні, що виправдовують розкрадання.

У зв'язку з цим необхідно ґрунтовно перевірити, як підприє­мство дотримується встановленого порядку оформлення втрат кількості і якості запасів. Особливо ретельно при цьому слід вив­чати факти списання запасів внаслідок псування при зберіганні.

В ході перевірки необхідно дослідити акти інвентаризації за період, що вивчається, і висновки інвентаризаційної комісії, ла­бораторні аналізи, які підтверджують якісні зміни запасів на час складання акту, картки складського обліку про рух запасів на складі, акти на списання продукції з інших причин, а також до­кументи, що підтверджують вивезення і використання відходів.

Перевірка правильності застосування норм природного убутку при виявленні недостач. Аудитору необхідно перевіри­ти, чи відповідають норми природного убутку запасів, що зас­тосовуються підприємством, нормам, які передбачені законодав­ством. При цьому слід встановити, чи не проводить підприємство списання запасів при їх перевезенні в герме­тичній упаковці, рідких запасів в скляній тарі, а також ряду фасованих товарів і консервантів.