Методика аудита основных средств

Аудит основных средств

Планирование аудита основных средств

Для качественного выполнения проверки в установленные сроки аудиторской организации необходимо составить продуманный план предстоящих работ.

Планирование аудита осуществляется с целью:

- установить объем проверяемой информации, время проведения проверки, а также величину и состав группы аудиторов, привлекаемых для проверки;

- определить перечень аудиторских процедур и методику их применения;

- определить состав информации, которую клиент должен предоставить для установления возможности применения выборочных методов контроля.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Планирование аудита» аудиторская организация должна согласовать с клиентом основные организационные вопросы, связанные с проведением проверки, до написания письма обязательства и до заключения договора о проведении аудита. Поэтому предварительное планирование осуществляется еще на стадии определения объема аудита, то есть в процессе знакомства аудиторов с финансово-хозяйственной деятельностью клиента и оценки степени влияния на нее внешних и внутренних факторов. Аудиторы должны получить необходимую информацию на основе личных бесед с руководством и специалистами предприятия, осмотра производственных помещений и мест хранения ценностей, изучения бухгалтерской и статистической отчетности, учредительных и других различных документов, материалов проверок налоговых органов, службы внутреннего аудита и т.д.

Следующим этапом является оценка величины риска неэффективности системы внутреннего контроля в отношении каждой группы однородных операций (риска средств контроля). Для этого исследуются: отношение администрации к необходимости поддержания адекватной системы внутреннего контроля на предприятии, структура системы внутреннего контроля, уровень профессионализма внутренних аудиторов, их независимость, качество работы данной системы внутреннего контроля в целом. Величина риска средств контроля может оцениваться ниже 100% только по мере накопления для этого обоснованных доказательств. Если аудиторы решают не оценивать риск средств контроля или считают, что его действительная величина может быть выше первоначальной оценки, они должны увеличить в плане количество предстоящих контрольных процедур.

Процедуры тестирования заключаются в оценке системы внутреннего контроля.

Под системой внутреннего контроля понимается совокупность организационных мер, методик и процедур, применяемых руководством экономического субъекта для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности. Система внутреннего контроля должна включать, в частности, процедуры, применение которых обеспечивает надзор и проверку за следующими аспектами финансово-хозяйственной деятельности:

- соблюдение требований законодательства, применяемого при осуществлении финансово-хозяйственных операций;

- исполнение приказов, распоряжений и других руководящих указаний на всех уровнях иерархии управления;

- точностью и полнотой оформления документации бухгалтерского учета;

- предотвращение ошибок и искажений информации;

- своевременностью и правильностью подготовки бухгалтерской отчетности;

- обеспечение сохранности активов экономического субъекта.

Система внутреннего контроля экономического субъекта состоит из следующих элементов:

- системы бухгалтерского учета;

- контрольной среды (отношение руководства к системе контроля, к созданию условий контроля);

- средств контроля.

Для оценки надежности системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор осуществляет тестирование. Проведем тестирование контрольной среды ООО «КрафтЛайн» (таблица 7).

Таблица 7 - Оценка состояния среды контроля ООО «КрафтЛайн»

Факторы	Ответ (1/0)	Аудиторское доказательство
1.Наличие службы внутреннего аудита:		Отсутствует
Наличие ревизионной комиссии		Отсутствует
Наличие службы внутреннего контроля		Отсутствует
Наличие отдела внутреннего аудита		Отсутствует
Наличие контрольно-ревизионной службы		Отсутствует
Наличие аудиторского комитета		Отсутствует
Наличие других служб (указать каких)		Отсутствует
2.Наличие службы безопасности		Отсутствует
3.Наличие инвентаризационной комиссии		Приказ №39 от 15.01.2013 г.
4.Наличие отдела кадров (кадровой службы)		Отсутствует
5.Наличие Кодекса корпоративного поведения (деловой этики)		Отсутствует
6.Публикация бухгалтерской финансовой отчетности в СМИ		Отсутствует
7.Обязательная сертификация и лицензирование (если этого требует вид деятельности)	-	Не участвует в расчете риска
8.Соответствие вида деятельности в Уставе и отчетности организации		Устав ООО «КрафтЛайн», форма №1 и форма №2 за 2012 г.
9.Передача годовой бухгалтерской отчетности органам Гос. статистики по месту регистрации для предоставления заинтересованным пользователям		Отсутствует
10.Наличие утвержденной стратегии компании		Отсутствует
11.Наличие плана финансово - хозяйственной деятельности		Отсутствует
Оценка контрольной среды	2/10	20%

В соответствии с критериями качественной оценки среды контроля, можно констатировать низкий уровень состояния среды контроля, который характеризуется отсутствием органов специального контроля, а так же низкой деловой активностью менеджмента, что выражается в отсутствии утвержденной стратегии компании, а так же тактического плана финансово - хозяйственной деятельности организации.

На следующем этапе оценивается система бухгалтерского учета, основанная на оценке адекватности учетной политики и ее соответствия показателям бухгалтерской финансовой отчетности, представленная в таблице 8.

Таблица 8 – Оценка системы бухгалтерского учета ООО «КрафтЛайн»

Факторы	Ответ (1/0)	Аудиторское доказательство
1.Наличие утвержденных должностных инструкций сотрудников		Должностная инструкция
2.Наличие графика документооборота		-
3.Способ начисления амортизации по основным средствам		Учетная политика.
4.Условия представления отчетности		Учетная политика
5.Определение сроков полезного использования объектов		Учетная политика
6.Определение объектов основных средств, стоимость которых не погашается		-
7.Определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость		Учетная политика
8.Способ (метод) оценки израсходованных МПЗ		Учетная политика
9.Порядок и сроки погашения расходов будущих периодов		Учетная политика
10.Порядок образования резервов		Учетная политика
11.Порядок определения выручки		Учетная политика
12.Порядок списания расходов от обычных видов деятельности		Учетная политика
13.Порядок определения доходов и списания расходов от прочих видов деятельности		Учетная политика
Оценка системы бухгалтерского учета	11/13	85%

Данные таблицы 8 характеризуют оценку системы бухгалтерского учета как среднюю. При этом в учетной политике необходимо определить перечень видов объектов основных средств, принадлежащих ООО «КрафтЛайн», стоимость которых не погашается посредством начисления амортизации. Кроме того, в качестве приложения к учетной политике необходимо разработать график документооборота.

Далее проведем оценку стандартных процедур контроля в системе бухгалтерского учета, представленную в таблице 9.

Таблица 9 - Оценка процедур контроля ООО «КрафтЛайн»

Процедуры контроля	Ответ (1/0)	Аудиторское доказательство
1.Проведение плановых инвентаризаций имущества и финансовых обязательств		Учетная политика.
2.Внезапные (внеплановые) инвентаризации имущества организации и обязательств		Приказ о проведении инвентаризации № 41 от 15.08.12г.
3.Проведение обязательной ежегодной (полной) инвентаризации перед составлением годового баланса (не ранее 1 октября текущего года)		Учетная политика
4. Наличие материалов инвентаризации отдельных видов имущества и финансовых обязательств организации:
4.1. Основных средств		Приказ о проведении инвентаризации № 41 от 15.08.12г.
4.2. Товарно-материальных ценностей		Книга контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации
4.3. Денежных средств в кассе, на расчетных, валютных и др. счетах		Книга контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации
4.4. Дебиторской задолженности		Книга контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации
4.5. Кредиторской задолженности перед бюджетом и внебюджетным фондами		Книга контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации
4.5. Кредиторской задолженности перед персоналом по оплате труда		Книга контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации
4.6 Кредиторской задолженности перед контрагентами		Книга контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации
5.Дополнительные процедуры контроля: Наличие акта выездной налоговой проверки		-
Оценка процедур контроля	4/5	67%

Результаты оценки процедур контроля в системе бухгалтерского учета ООО «КрафтЛайн» оцениваются как низкие. При этом негативно сказывается отсутствие в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации материалов, свидетельствующих о проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей, денежных средств в кассе, на расчетных, валютных и др. счетах, кредиторской задолженности перед персоналом по оплате труда, перед контрагентами. При этом отсутствие материалов инвентаризации расчетов перед бюджетом и внебюджетным фондами отчасти компенсировано проведенной налоговыми органами выездной налоговой проверки с несущественными для отчетности нарушениями в части применения налогового законодательства.

Таким образом, в результате тестирования СВК аудируемого лица аудитор получает условно объективные данные, необходимые для дальнейшей оценки аудиторского риска, что систематизируется в отчетном документе аудитора:

Таблица 10 – Отчетный документ аудитора по процедуре: Оценка системы внутреннего контроля ООО «КрафтЛайн»

Элемент СВК	Количественная оценка элемента по результатам тестирования	Качественная оценка
Оценка среды контроля (О ск)	20%	Низкая
Оценка системы бухгалтерского учета (Осбу)	85%	Средняя
Оценка средств контроля в системе бухгалтерского учета (Ок)	67%	Низкая

Агрегировав показатели оценки компонентов системы внутреннего контроля ООО «КрафтЛайн», можно оценить принимаемый риск существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Под аудиторским риском понимается вероятность выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Мультипликативная модель аудиторского риска будет рассчитана по формуле:

АР = НР × РСК × РН, (9)

где: АР – аудиторский риск,

НР – неотъемлемый риск,

РСК - риск средств контроля,

РН - риск необнаружения.

Оценка принимаемого риска существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «КрафтЛайн» приведена в таблице 11.

Таблица 11 – Отчетный документ аудитора по процедуре: Оценка аудиторского риска

Компоненты аудиторского риска	Оценка элемента СВК	Оценка компонентов аудиторского риска
неотъемлемый риск	20%	80%
риск необнаружения	85%	15%
риск средств контроля	67%	33%
Итого аудиторский риск	АР = НР х РСК х РН	4%

Данные таблицы 11 свидетельствуют о нормальном значении принимаемого риска существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности ООО «КрафтЛайн», составившего 4%.

Вместе с тем, проведенное исследование выявило ряд направлений совершенствования системы внутреннего контроля ООО «КрафтЛайн».

1. Пакет бухгалтерской финансовой отчетности ООО «КрафтЛайн» не содержит аудиторского заключения, хотя в соответствии со ст.6 Закона об аудиторской деятельности организация должна проходить ежегодный внешний аудит. По какому из пунктов? Об этом говорилось раньше? Кроме того, в своей деятельности ей целесообразно применение внутреннего аудита, что позволит минимизировать объем процедур внешнего аудита и в конечном итоге его стоимость.

2. В соответствии с критериями качественной оценки среды контроля можно констатировать низкий уровень состояния среды контроля, который характеризуется отсутствием органов специального контроля, а так же низкой деловой активностью менеджмента, что выражается в отсутствии утвержденной стратегии компании, а так же тактического плана финансово - хозяйственной деятельности организации.

3. В учетной политике необходимо определить перечень видов объектов основных средств, принадлежащих ООО «КрафтЛайн», стоимость которых не погашается посредством начисления амортизации и утвердить график документооборота.

4. Результаты оценки процедур контроля в системе бухгалтерского учета ООО «КрафтЛайн» оцениваются как низкие. При этом негативно сказывается отсутствие в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации материалов, свидетельствующих о проведении инвентаризации товарно-материальных ценностей, денежных средств в кассе, на расчетных, валютных и др. счетах, кредиторской задолженности перед персоналом по оплате труда, перед контрагентами.

При этом отсутствие материалов инвентаризации расчетов перед бюджетом и внебюджетным фондами отчасти компенсировано проведенной налоговыми органами выездной налоговой проверкой с несущественными для отчетности нарушениями в части применения налогового законодательства.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита дается предварительная оценка эффективности системы внутреннего контроля на предприятии, устанавливается приемлемый уровень существенности.

Уровень существенности - это предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой ее квалификационный показатель с большей степенью вероятности делает неправильные выводы и принимает неправильные экономические решения.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность в аудите» единый уровень существенности рассчитывается на основе значения базовых показателей предприятия - клиента и оформляется в виде соответствующего рабочего документа (таблица 12).

Таблица 12 - Рабочий документ «Определение единого уровня существенности по бухгалтерской отчетности ООО «КрафтЛайн» за 2012 год».

Наименование показателя	Значение базового показателя	Доля (%)	Значение для нахождения уровня существенности
Прибыль до налогообложения			140,5
Валовой объем реализации без НДС			4476,8
Валюта баланса			1571,0
Собственный капитал			1931,9
Общие затраты предприятия			4153,8

В столбец 2 записываются показатели, взятые из бухгалтерской отчетности (бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах ООО «КрафтЛайн» 2012 год) (приложение А,Б). Показатели в столбце 3 определяются внутренней инструкцией аудиторской фирмы, и применяются на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением столбца 2 на столбец 3 и делят на 100.

Определяем среднее арифметическое показателей в столбце 4.

(140,5+4476,8+1571+1931,9+4153,8): 5 = 2454,8 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на (2454,8-140,5)/ 2454,8 х 100% = 94,3%

Наибольшее значение отличается от среднего на (2454,8-4476,8) / 2454,8 х 100% = -82,4%

Поскольку отклонение наибольшего и наименьшего числа от среднего является значительным, отбрасываем наибольшее и наименьшее значение и находим новую среднюю величину (1571+1931,9+4153,8): 3 = 2552,2 тыс. руб.

Округлим полученной значение до 2600 тыс. руб. В данном случае ошибка, найденная аудитором в пределах 2600 тыс. руб. является несущественной.

Далее необходимо определить уровень существенности статей актива баланса, выбранных в качестве базовых показателей, имеющих наибольший удельный вес в активе баланса.

Таблица 13 – Расчет удельного веса статей актива баланса ООО «КрафтЛайн»

Наименование показателя	Сумма, тыс. руб.	Удельный вес, %
Основные средства		32,9
Долгосрочные финансовые вложения		0,9
Прочие внеоборотные активы		1,2
Запасы		20,3
Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям		0,4
Дебиторская задолженность		38,8
Денежные средства		0,3
Прочие оборотные активы		5,3
Актив баланса		100,0

Уровень существенности для валюты баланса установлен в размере 5%. Статьи актива, значение которых менее уровня существенности актива баланса (13264 × 5% = 3927 тыс.руб.) признаются не существенными и в дальнейших расчетах не участвуют.

Таблица 14 – Распределение уровня существенности валюты баланса между статьями баланса ООО «КрафтЛайн»

Наименование показателя	Удельный вес, %	Уровень существенности, тыс. руб.
Основные средства	32,9
Долгосрочные финансовые вложения	-	-
Прочие внеоборотные активы	-	-
Запасы	20,3
Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям	-	-
Дебиторская задолженность	38,8
Денежные средства	-	-
Прочие оборотные активы	5,3
Актив баланса	97,3

Исходя из расчетов, сделанных в таблице, можно сказать, что для основных средств уровень существенности составляет 1327 тыс.руб., показатель не высок и соответственно ошибки в отчетности экономического субъекта тоже не высоки.

Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе достигнутого аудиторской организацией понимания деятельности экономического субъекта. Цель планирования - это организовать эффективную и экономически оправданную проверку. На этапе планирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения; разработать общий план (таблица 15) и программу аудита (таблица 16).

Таблица 15 - Общий план аудита основных средств

Проверяемая организация ООО «КрафтЛайн»

Период аудита с 01.01.2012 по 31.12.2012

Сроки аудита 15.12.13 – 15.01.14.

Количество человеко-часов 180

Аудитор Ганущак А.В.

Планируемый уровень существенности 1327 тыс. руб.

Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнители
Аудит наличия, оценки и сохранности основных средств	15.12.13 – 15.01.14.	Ганущак А.В.
Аудит движения основных средств	15.12.13 – 15.01.14.	Ганущак А.В.
Аудит правильности начисления амортизации	15.12.13 – 15.01.14.	Ганущак А.В.
Аудит правильности учета ремонта и аренды основных средств	15.12.13 – 15.01.14.	Ганущак А.В.

Аудитор Ганущак А.В.

Далее необходимо разработать программу аудита, определяющую объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур (таблица 16).

Таблица 16 - Программа аудита основных средств

Проверяемая организация ООО «КрафтЛайн»

Период аудита с 01.01.2012 по 31.12.2012

Сроки аудита 16.12.13 – 15.01.14.

Количество человеко-часов 180

Аудитор Ганущак А.В.

Планируемый уровень существенности 1327 тыс. руб.

Перечень аудиторских мероприятий (процедур)	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудитора
1.Аудит наличия, сохранности и оценки основных средств	16.12.2013	Ганущак А.В..
2.Проверка отражения в отчетности наличия основных средств	16.12.2013	Ганущак А.В..	Формы отчетности
3.Проверка мер по обеспечению сохранности основных средств	17.12.2013	Ганущак А.В..	Приказы, договора о полной материальной ответственности
4.Ознакомление с порядком ведения картотеки основных средств и инвентарных списков по конкретным материально- ответственным лицам бухгалтерией предприятия	18.12.2013	Ганущак А.В..	Картотека, инвентарные списки
5.Проверка соответствия применяемых на предприятии форм первичной документации	20.12.2013	Ганущак А.В..	Формы документов
6.Проверка правиль-ности отражения первоначальной стоимости в актах приемки-передачи основных средств, приобретенных в рублях и валюте	21.12.2013	Ганущак А.В..	Акты приемки-передачи, инвентарные карточки, журналы регистрации
7.Проверка правильности отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или частичной ликвидации объектов	23.12.2013	Ганущак А.В..	Проектно-сметная документация, приказы, акты инвентаризации
8.Оценка организации синтетического и аналитического учета основных средств в бухгалтерии предприятия и по материально-ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств	23.12.2013	Ганущак А.В..	Первичные документы, учетные регистры, учетная политика

Проверка результатов последней инвентаризации основных средств	24.12.2013	Ганущак А.В..	Инвентаризационные документы, первичные документы, учетные регистры
Проверка результатов произведенной переоценки основных средств	25.12.2013	Ганущак А.В..	Приказы, акты, инвентаризационные документы, учетные регистры
Проверка и оценка действующего на предприятии порядка учета затрат на ремонт основных средств	26.12.2013	Ганущак А.В..	Учетная политика, приказы, сметы, отчеты
Аудит движения основных средств		Ганущак А.В..
Проверка создания комиссии по приемке основных средств	27.12.2013	Ганущак А.В..	Приказы, распоряжения
Проверка оформления договоров купли-продажи основных средств, а также принятие их к учету	28.12.2013	Ганущак А.В..	Договора, соглашения, акты приемки-передачи
Проверка фактичес-кого выбытия основных средств вследствие их списания, продажи или вкладов в уставный капитал других предприятий	30.12.2013	Ганущак А.В..	Протоколы, приказы, регистры бухгалтерского учета, акты, баланс
Проверка отражения в отчетности движе-ния основных средств	03.01.2014	Ганущак А.В..	Формы отчетности
Аудит правильности начисления амортизации	04.01.2014	Ганущак А.В..
Проверка правиль-ности ежемесячного начисления износа по основным средствам	06.01.2014	Ганущак А.В..	Справки, регистры бухгалтерского учета, баланс
Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация	09.01.2014	Ганущак А.В..	Справки, расчеты, регистры бухгалтерского учета, документы
Проверка объектов основных средств, по которым начисляется ускоренная амортизация	09.01.2014	Ганущак А.В..	Расчеты справки, регистры бухгалтерского учета, сметы
Проверка срока, с которого начинается и с которого заканчивается начисление амортизации основных средств	10.01.2014	Ганущак А.В..	Протоколы, справки, расчеты, акты, баланс, регистры бухгалтерского учета, данные о движении денежных средств
Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации основных средств	10.01.2014	Ганущак А.В..	Формы отчетности
Проверка правильности отражения НДС по приобретенным основным средствам	11.01.2014	Ганущак А.В..	Нормативные документы, счета-фактуры, данные по счетам 19 и 68
Проверка правильности определения первоначальной стоимости основного средства для налогового учета	13.01.2014	Ганущак А.В..	Ст. 257 НК РФ
Проверить методом прослеживания выделен ли НДС в договоре на приобретение основных средств, в первичных документах поставщика в расчетных документах организации	14.01.2014	Ганущак А.В..	Договора, счета-фактуры, платежные документы
Проверить правильность расчетов по налогу на имущество юридических лиц	15.01.2014	Ганущак А.В..	Глава 30 НК РФ

Аудитор Ганущак А.В..

В следующем разделе дипломной работы рассмотрим методику аудита основных средств.

Методика аудита основных средств

Методика представляет собой реализацию поставленных задач в программе аудита.

Проверка учета основных средств ООО «КрафтЛайн» начинается с установления соответствия остатков по синтетическим счетам 01, 02, отраженных в Главной книге, аналогичным данным аналитического учета и бухгалтерского баланса за 2012 год. Для этого необходимо сверить сальдо по счету 01 «Основные средства», уменьшенное на сальдо по счету 02 «Амортизация основных средств» в главной книге на 01.01.2012г. и на 01.01.2013г. и сумму, отраженную в форме «Бухгалтерский баланс» по строке 1300 (таблицы 11).

Таблица 11 - Рабочая таблица проверки соответствия данных главной книги с данными бухгалтерского баланса в ООО «КрафтЛайн» за 2012г.

(в тыс. руб.)

Дата	Данные бухгалтерского баланса	Данные главной книги	Остаточная стоимость основных средств	Отклонение (+,-)
По счету 01	По счету 02
01.01.2011
01.01.2012					-
01.01.2013					-

Проверка выявила соответствие данных, отраженных в главной книге и в бухгалтерском балансе.

Следующим этапом проверки соответствия аналитического учета данным синтетического учета по счету 01 является сверки дебетового оборота по счету 01 с данными аналитического учета (актами приемки-передачи основных средств, актов о приемке реконструированных, модернизированных основных средств и т.п.) (таблица 12).

Проверка выявила соответствие аналитического учета данным синтетического учета по счету 01 «Основные средства».

Таблица 12 - Рабочая ведомость проверки соответствия дебетового оборота по счету 01 «Основные средства» данным аналитического учета

(руб.)

Период	Данные главной книги	Данные аналитического учета	Отклонения (+,-)
Апрель 2012г.	416842,90	416842,90	-
Июль 2012г.	48562,00	48562,00	-
Сентябрь 2012 г.	741698,01	741698,01	-
Ноябрь 2012г.	51738,60	51738,60	-

На следующем этапе проверки сверяют кредитовые обороты по счету 01 «Основные средства» с данными актов приемки-передачи основных средств, актов на их списание и т.п.

Таблица 13 - Рабочая ведомость проверки соответствия кредитового оборота по счету 01 «Основные средства» данным аналитического учета

(руб.)

Период	Данные главной книги	Данные аналитического учета	Отклонения (+,-)
Апрель 2012г.	110813,50	110813,50	-
Июль 202г.	48562,00	48562,00	-
Сентябрь 2012 г.	116310,00	116310,00	-
Ноябрь 2012г.	65450,14	65450,14	-

Проверка выявила соответствие кредитового оборота по счету 01 «Основные средства» данным аналитического учета

Следующим этапом проверки является принятие мер по обеспечению сохранности основных средств.

В ходе проверки установлено, что в ООО «КрафтЛайн» имеется приказ руководителя, в котором указаны материально-ответственные лица, отвечающие за сохранность основных средств, а также с ним заключены договора о полной индивидуальной материальной ответственности, как это предусмотрено Постановлением Министерства Труда и социального развития «Об утверждении перечней должностей и работ, замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности» № 85 от 31.12.2002 г.

Проверим правильность ведения картотеки и инвентарных списков по материально-ответственным лицам.

Проверка показала, что в ООО «КрафтЛайн» на каждое материально-ответственное лицо ведется инвентарный список и картотека составлена по видам основных средств, для удобства поиска работниками бухгалтерии.

Проверим правильность отнесения объектов к основным средствам.

В ходе проверки было установлено, что в ООО «КрафтЛайн» были приобретены мобильные телефоны, которые не были включены в состав основных средств, что является нарушением п.4 ПБУ 6/01 [9], так как они выполняют одновременно следующие условия:

- использование в производстве продукции при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих целей;

- срок их полезного использования должен быть более 12 месяцев;

- не должна предполагаться дальнейшая перепродажа;

- способность приносить доход в будущем.

Далее, необходимо проверить соответствие применяемых на предприятии форм первичной учетной документации унифицированным формам, утвержденным Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 21.01.2003г. №7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств».

В результате проверки было установлено, что для оформления операций по движению основных средств субъект хозяйствования применяет унифицированные формы первичной документации. Однако проверка выявила не соблюдение требования полноты заполнения реквизитов в инвентарной карточке, что является нарушением п.8 и п.37 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, в частности:

- не заполняется графа «сведения о приемке, внутренних перемещениях, выбытии (списании) объекта основных средств»;

- не указывается содержание драгоценных, полудрагоценных материалов (металлов, камней и т.д.);

- нет подробны качественных и количественных характеристик объектов.

Проверим правильность определения первоначальной стоимости основных средств, приобретенных в рублях (табл. 14).

Таблица 14 - Рабочая ведомость, проверки правильности определения первоначальной стоимости основных средств приобретенных в рублях на ООО «КрафтЛайн» за апрель 2012 г.

Наименование	По данным организации	По данным аудитора	Отклонение (+,-)
ГАЗ 3110	186571,03	191326,03
ВАЗ 2107	141981,31	144721,31
ВАЗ 2106	135277,97	138883,97
ВАЗ 21099	193555,51	197005,51
Итого	657385,82	671936,82

Данная проверка показала, что бухгалтер ООО «КрафтЛайн» не правильно определяет первоначальную стоимость автотранспортных средств и не включает регистрационный сбор ГИБДД и связанных с этим расходов, а также сумму страховки, и относит данные расходы на счет 91.2 «Прочие расходы», что является нарушением п.24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, так как данные расходы увеличивают первоначальную стоимость основных средств [15].

Далее, необходимо познакомиться с инвентарным составом основных средств, выяснить наличие арендованных основных средств, сданных в аренду, а также наличие непроизводственных основных средств.

Следующим объектом проверки является инвентаризация основных средств, которая проводилась в марте 2012г. и являлась внеплановой, связанная со сменой материально - ответственного лица. В ходе проведения инвентаризации было обнаружено автотранспортное средство ГАЗ -35204, регистрационный знак У267ВУ го выпуска 1985, которое не может больше эксплуатироваться по причине полного физического износа и невозможности восстановления. По данному объекту было принято решение руководством предприятия о его ликвидации.

Следующей задачей при проведении оценки организации учета основных средств является проверка правильности учета затрат на ремонт основных средств.

Проверка показала, что предприятием был приобретен новый монитор для замены старого монитора в связи с моральным износом, который находился на балансе предприятия, и данные расходы на его приобретение были отнесены к расходам на ремонт основных средств, что является нарушением ст.260 Налогового кодекса Российской Федерации и п.27 ПБУ 6/01 [2,9], и данные затраты являются модернизацией.

Это связано с тем, что компьютер учитывается как единый инвентарный объект основных средств, так как любая его часть не может выполнять свои функции по отдельности. Замена в компьютере любой детали может привести к изменению эксплуатационных характеристик компьютера.

Поверка показала, что в ООО «КрафтЛайн» существует два ремонтных фонда:

1. для капитального ремонта;

2. для текущего ремонта и отчисления производятся в каждый фон отдельно. Но входе проверки выявлены нарушения по отражению капитального ремонта на счетах бухгалтерского учета.

Ремонт осуществлялся с привлечением подрядной организации. В конце работы подрядчиком был выставлен счет на 295000 рублей, в том числе НДС – 45000 рублей.

Таблица 15- Рабочая ведомость проверки правильности отражения на счетах бухгалтерского учета расходов капитальному по ремонту основных средств в ООО «КрафтЛайн»

(в руб.)

Содержание хозяйственной операции	По данным бухгалтерского учета организации	По данным аудитора	Отклонение
Проводка	Сумма	Проводка	Сумма
1. Произведены отчисления в ремонтный фонд за август 2012г.	20/96		20/96		-
2. Списана стоимость выполненного ремонта за счет с формирован-ного резерва	96/60		96/60
3. На сумму превышения суммы фактических затрат над величиной сформированного резерва	20/60		97/60
4. На сумму НДС выставленного подрядчиком	19/60		19/60		-
5. Оплата счета подрядчика	60/51		60/51		-
6. Произведены отчисления в резерв за сентябрь 2012, исчисленный исходя из срока оставшегося до конца года	20/96		20/96
7. Списание за счет резерва расходов будущих периодов	-	-	96/97
9. На сумму отложенного налогового обязательства	-	-	68/77
10. Произведены отчисления в резерв за октябрь 2012 г., исчисленный исходя из срока оставшегося до конца года	20/96		20/96

Окончание таблицы 15

Содержание хозяйственной операции	По данным бухгалтерского учета организации	По данным аудитора	Отклонение
Проводка	Сумма	Проводка	Сумма
11. Списание за счет резерва расходов будущих периодов	-	-	96/97
12. Произведены отчисления в резерв за ноябрь 2012 г., исчисленный исходя из срока оставшегося до конца года	20/96		20/96
12. Списание за счет резерва расходов будущих периодов	-	-	96/97
13. Произведены отчисления в резерв за декабрь 2012 г., исчисленный исходя из срока оставшегося до конца года	20/96		20/96
14. Списание за счет резерва расходов будущих периодов	-	-	96/97
15. Погашено отложенное налоговое обязательство	-	-	77/68
16. Сторнирована сумма начисленного резерва	20/96		-	-

Далее необходимо проверить имеется ли на предприятии комиссия по приемке основных средств.

В ходе проверки установлено, что в ООО «КрафтЛайн» имеется распоряжение о наличии постоянно действующей комиссия по приемке основных средств.

Следующим этапом проверки является правильность оформления на счетах бухгалтерского учета поступления основных средств и их документального отражения.

В ходе проведенной проверки было установлено, документальное оформление основных средств соответствует установленным требованиям. Проверим правильность разнесения операций на счета бухгалтерского учета (таблица 16).

Таблица 16 - Рабочая таблица аудитора по проверке правильности синтетического учета основных средств в ООО «КрафтЛайн» за апрель 2012 г.

(в руб.)

Содержание хозяйственной операции	По данным бухгалтерского учета организации	По данным аудитора	Исправительная запись
Проводка	Сумма	Проводка	Сумма	Проводка	Сумма
Поступили основные средства по первоначальной стоимости	08/60	186571,03	08/60	186571,03	-	-
Оплата за постановку на учет в ГИБДД, выдача номерных знаков и страхование	91.2/76	4755,00	08/76	4755,00	08/76	4755,00
Перечислено юридическим лицам за поставленные основные средства с расчетного счета	60/51	122722,80	60/51	122722,80	-	-
Отражена сумма НДС по вновь поступившим основным средствам	19/60	20453,80	19/60	20453,80	-	-
Оприходованы основные средства	01/08	102269,00	01/08	191326,03	-	-
Возмещение НДС	68/19	20453,80	68/19	20453,80	-	-

Проведенная проверка показала неправильную оценку автотранспортных средств, принимаемых к бухгалтерскому учету, не включение в их стоимость регистрационных сборов, стоимости страховки и других расходов, связанных с постановкой на учет в ГИБДД.

Далее проверим правильность документального оформления выбытия основных средств и отражения данной операции на счетах бухгалтерского учета.

Проведенная проверка документального оформления выбытия основных средств показала правильность оформления данной операции. Рассмотрим порядок отражения данной операции на счетах бухгалтерского учета (таблица 17).

Таблица 17 - Рабочая таблица аудитора по проверке правильности разнесения операций по выбытию основных средств ООО «КрафтЛайн» за ноябрь 2012 года

(в руб.)

Содержание хозяйственной операции	По данным бухгалтерского учета организации	По данным аудитора	Исправительная запись
Проводка	Сумма	Проводка	Сумма	Проводка	Сумма
Списание выбывшего основного средства	01.5/01	44100,17	01.5/01	44100,17	-	-
Списание амортизации по выбывшему основному средству	02/01.5	39958,31	02/01.5	39958,31	-	-
Отражение остаточной стоимости основного средства	91.2/01.5	4141,86	91.2/01.5	4141,86	-	-
Отражение задолженности покупателя	62/91.1	15000,00	62/91.1	15000,00	-	-
Начисление НДС от реализации основного средства	91.3/68		91.2/68		91.2/68
Отражение финансового результата	91.9/99	8358,14	91.9/99	8358,14	-	-
Погашена задолженность покупателя	51/62	15000,00	51/62	15000,00	-	-

Проведенная проверка показала неправильную корреспонденцию счетов бухгалтерского учета при разнесения операций по выбытию основных средств, что является нарушением Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

На следующем этапе проверки необходимо проверить правильность начисления амортизации основных средств (таблица 18). Для целей бухгалтерского учета ООО «КрафтЛайн» выбран и закреплен в приказе об учетной политике (приложение Г) линейный способ амортизационных отчислений по объектам основных средств, стоимостью не более 40 000руб. за единицу, учитываются в составе основных средств и амортизация начисляется по установленным нормам. По тем объекта,м по которым установлен срок службы, амортизация начисляется линейным методом исходя из срока службы.

Таблица 18 - Рабочая ведомость проверки правильности начисления амортизации основных средств ООО «КрафтЛайн» за II полугодие 2012 года

(в руб.)

Период	По данным организации	По данным аудитора	Отклонение (+,-)
Июль	15985,45	15985,45	-
Август	15841,23	15841,23	-
Сентябрь	15974,54	15974,54
Октябрь	15567,78	15567,78	-
Ноябрь	16002,75	16002,75	-
Декабря	15756,25	12116,31	-3639,94
Итого	95128,0	91488,06	-3639,94

Проверка начисления амортизации в налоговом учете показала, что начисление амортизации происходит в момент ввода в эксплуатацию объекта основного средства и заканчивается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым

основаниям.

В ходе проверки также установлено, что на предприятии отсутствуют основные средства, по которым начисляется ускоренная амортизация. При проверке правильности амортизационных начислений было установлено, что в марте месяце имелся случай начисления амортизации на полностью амортизированный Поперечные транспортер, что является нарушением п. 22 ПБУ 6/01 [9] и ведет к завышению себестоимости продукции на 3639,94 руб.

Далее необходимо проверить срок, с которого начинается и с которого заканчивается начисление амортизации.

Проверка показала, что в ООО «КрафтЛайн» по вновь поступившим объектам амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта в эксплуатацию, а по выбывшим - заканчивается 1-го числа месяца, следующего за месяцем до полного погашения или списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности.

Аудиторские процедуры подразделяются на проводимые до инвентаризации, во время инвентаризации и после нее. Инвентаризация - способ проверки соответствия фактического наличия имуще­ства данным бухгалтерского учета в соответствии с Законом о бухгалтерском учете.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обяза­тельств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Таким образом, основными целями проведения инвентаризации являются:

- выявление фактического наличия имущества;

- сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтер­ского учета;

- проверка полноты отражения в учете обязательств.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем ор­ганизации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (инвентаризация основных средств проводится один раз в три го­да);

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуа­ций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Феде­рации.

Основу любой инвентаризации составляет полная или выборочная проверка фактического наличия материальных ценностей, силами специально созданной в организации комиссии. Различают два вида прове­рок: натуральную и документальную.

Натуральная (вещественная) проверка состоит в непосредственном наблюдении объектов и определении их количества путем подсчета, взвешивания, обмера. Натуральной проверке подвергаются основные средства, материально-производственные запасы, наличные денежные средства и бланки документов строгой отчетности.

Порядок проведения инвентаризации установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России № 49 от 13.06.95 [16].

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи их полное наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.

При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации.

Проверяется также наличие документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов, находящиеся в собственности организации.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия должна включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.

Основные средства вносят в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то его вносят в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружении не отражены в бухгалтерском учете, то необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера, организации-изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и др.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и др. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

На основные средства, не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и др.).

Выявленные излишки основных средств приходуют по рыночной стоимости проводкой:

Дт 01 «Основные средства»

Кт 91-1 «Прочие доходы».

При недостаче и порче объектов основных средств их стоимость списывают проводкой:

Дт 01-5 «Выбытие основных средств»

Кт 01-1 «Основные средства».

Сумму амортизации:

Дт 02 «Амортизация основных средств»

Кт 01-5 «Выбытие основных средств».

Списание остаточной стоимости недостающих основных средств:

Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Кт 01-5 «Выбытие основных средств».

Разницу между рыночной ценой и остаточной стоимостью основных средств отражают следующим образом:

Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Кт 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

При выявлении конкретных виновников недостающие или испорченные основные средства оценивают по продажным (рыночным) ценам, действовавшим в данной местности на день причинения ущерба, и списывают проводкой:

Дт 73 -2«Расчеты с персоналом по прочим операциям»

Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

По мере погашения задолженности виновником соответствующая часть доходов списывается:

Дт 98-4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей»

Дт 91-1 «Прочие доходы».

Если конкретные виновники не установлены или суд отказался во взыскании убытков с них, то недостающие и испорченные основные средства списываются у организаций на финансовые результаты деятельности:

Дт 91-2 «Прочие расходы»

Кт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

В результате проведенной инвентаризации основных средств в нарушение Методических указаний по проведению инвентаризации № 49: [16]

- инвентаризация основных средств проводится 1 раз в пять лет;

- в состав инвентаризационной комиссии включаются только работники бухгалтерской службы и материально-ответственные лица;

- председатель комиссии не визирует предоставленные для проведения инвентаризации документы;

- результаты оформляются в устаревших формах «Инвентаризационной описи (сличительной ведомости)».

Далее необходимо проверить операции по налогообложению основных средств.

В ходе проверки установлено, что по приобретенным объектам основных средств НДС возмещается только после их ввода в эксплуатацию.

Следующим этапом проверки будет правильность определения первоначальной стоимости основных средств для целей налогового учета.

Для целей налогообложения первоначальная стоимость основных средств должна определяется как сумма расходов на их приобретение, доставку и доведение до состояния в котором они пригодны для использования в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ.

Проверка выделения НДС в документах поставщика и в документах ООО «КрафтЛайн» показала, что НДС выделяется в финансовых документах отдельной строкой.

На следующем этапе дипломного исследования составим письменную информацию руководству ООО «КрафтЛайн» по результатам проведения аудита.