Документальное оформление и учет выбытия основных средств

Выбытие основных средств может происходить по причинам:

- полного физического износа и непригодности к дальнейшей эксплуатации;

- реализации объекта основных средств другим юридическим или физическим лицам;

- в результате выявления недостачи объекта основных средств при инвентаризации;

- в связи с чрезвычайными обстоятельствами;

- при их безвозмездной передаче другим юридическим или физическим лицам;

- вклада в уставный капитал другой организации;

- в связи с переводом в состав материалов при выявлении ошибочного отнесения предмета к основным средствам при его поступлении в организацию;

- при перемещении основных средств внутри организации;

–- в результате передачи основных средств организацией своим обособленным подразделениям;

- в результате передачи основных средств организацией в качестве вверителя доверительному управляющему в доверительное управление и по другим причинам.

Ликвидация основных средств по причине их полного износа и непригодности к дальнейшей эксплуатации осуществляется комиссией, назначенной приказом руководителя организации, в которую входит руководитель организации или его представитель, специалист и другие лица.

Комиссия осматривает списываемый объект и оформляет акт по форме в зависимости от причины выбытия.

Выбытие основных средств по причине физического износа, утраты (гибели) в связи с чрезвычайными обстоятельствами и т.п. оформляется актом о списании имущества. Форма акта на списание имущества утверждена постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.03.2012 г. № 15, в котором в первом разделе приводятся сведения о состоянии объекта основных средств на дату списания – фактический срок эксплуатации, первоначальная (переоцененная(стоимость, сумма накопленной амортизации, остаточная (ликвидационная) стоимость, основание для списания, во втором разделе сведения о состоянии незавершенного строительства на дату списания – дата начала строительства, нормативный и фактический срок строительства, стоимость объекта, основание для списания, указывается заключение комиссии, наименование материалов, полученных от ликвидации объектов, приводится перечень прилагаемых к акту документов (дефектная ведомость и др.).

Выбытие основных средств в результате реализации, безвозмездной передачи и в иных случаях, предусмотренных законодательством оформляется актом о приеме-передаче основных средств по форме, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 г. № 23, или соответствующим первичным документом, форма которого разрабатывается самостоятельно организациями и утверждается их учетной политикой.

В первом разделе акта о приеме-передаче основных средств отражаются сведения о состоянии объекта основных средств – наименование, инвентарный и заводской номер, дата выпуска и ввода в эксплуатацию, фактический срок эксплуатации, первоначальная стоимость, сумма начисленной амортизации, остаточная стоимость.

Во втором разделе акта «Краткая индивидуальная характеристика» приводятся сведения о наименовании, количестве и массе содержащихся драгоценных материалов в ликвидируемом объекте, дается заключение комиссии о результатах осмотра объекта, например, объект предельно выработан, его восстановление нецелесообразно, подлежит списанию вследствие полного износа и непригодности к дальнейшему использованию.

В третьем разделе акта указываются сведения о затратах, связанных со списанием объекта основных средств с бухгалтерского учета, о поступлении полученных материальных ценностей от ликвидации объекта, например, запасных частей, металлолома, драгоценных металлов и камней.

Следует учитывать, что по обращению драгоценных металлов и драгоценных камней действует отдельное законодательство, так как они должны сдаваться всеми субъектами хозяйствования независимо от формы собственности в государственный фонд Республики Беларусь через специализированные организации, перечень которых также определен законодательно.

Полученные от ликвидации объекта основных средств материальные ценности сдаются на склад организации, например, по накладной на внутреннее перемещение материалов, которую целесообразно составлять в 3-х экземплярах.

В акте также указываются затраты, связанные с выбытием основных средств, например, по оплате услуг сторонних организаций за демонтаж объекта, расходы на оплату труда работников организации, выполнявших работы по ликвидации объекта, другие расходы.

О выбытии объекта бухгалтерия должна сделать отметку в инвентарной карточке либо в инвентарной книге и в других учетных регистрах по основным средствам.

На основании акта о списании имущества или акта о приеме-передаче основных средств бухгалтерские записи составляются в зависимости от причины выбытия основных средств.

1 Выбытие основных средств в результате их полного износа и невозможности дальнейшей эксплуатации, если их стоимость не полностью самортизирована, отражается следующими бухгалтерскими записями:

Д-тсч.02 К-т сч. 01 – на сумму накопленной амортизации и обесценения (если оно учитывалось) по списываемому основному средству;

Д-т 91/4 К-т сч. 01– на его остаточную стоимость.

Полученные при ликвидации основного средства материальные ценности (металлолом, запасные части и другие) приходуются на основании накладной на их сдачу на склад организации бухгалтерской записью:

Д-т сч. 10 с/сч. 5 «Запасные части», с/сч. 6 «Прочие материалы» К-т сч. 91/1 – по оценочной стоимости данных материальных ценностей.

Произведенные при выбытии основного средства затраты отражаются бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 60 – на предъявленный подрядчиком счет к оплате (без НДС) за выполненный демонтаж, снос объекта и другие аналогичные работы;

Д-т сч. 18 К-т сч. 60 – на НДС от стоимости выполненных работ, предъявленный подрядчиком к оплате.

Если работы выполнены самой организацией, фактические затраты отражаются бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 70 – начислена заработная плата рабочим организации по наряду за разборку ликвидируемого объекта основных средств;

Д-т сч. 91/4 К-т счетов: 69 – произведены отчисления от заработной платы рабочих в ФСЗН; 76/2 – произведены отчисления от заработной платы рабочих на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний; 10 - списывается расход материалов, связанный с выбытием основного средства; кредит других счетов в зависимости от вида затрат.

При списании основного средства, по которому числился добавочный капитал, образовавшийся в результате ранее проведенных переоценок данного основного средства, необходимо сумму добавочного капитала отнести на увеличение нераспределенной прибыли бухгалтерской записью:

Д-т сч. 83 К-т сч. 84.

Пример. По акту о приме – передаче основных средств списан пресс по выжимке сока, переоцененная стоимость – 32 000 000 р., накопленная амортизация – 27 000 000 р. От ликвидации пресса получен металлолом, стоимость которого определена комиссией в сумме 850 000 р. За демонтаж данного оборудования начислена заработная плата рабочим организации в сумме 700 000 р.; произведены отчисления от заработной платы рабочих за счет нанимателя 34 % в ФСЗН; 0,6 % на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в БРУСП «Белгосстрах». По данному основному средству числится добавочный капитал, образованный за счет переоценок пресса, в сумме 5 000 000 р.

На основании акта о приеме – передаче основных средств, утвержденного руководителем организации, в бухгалтерском учете составляются записи:

Д-тсч. 02 К-т сч. 01 – 27 000 000 р. на сумму накопленной амортизации по списываемому оборудованию;

Д-т 91/4 К-т сч. 01– 5 000 000 р. на его остаточную стоимость;

Д-т сч. 10 / 6 «Прочие материалы» К-т сч. 91/1 – 850 000 р. на оценочную стоимость полученного от ликвидации объекта металлолома;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 70 – 700 000 р. на сумму начисленной заработной платы рабочим организации за демонтаж оборудования;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 69 – 238 000 р. (700 000 р. * 34 % / 100) произведены отчисления от заработной платы рабочих в ФСЗН;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 76/2 – 4 200 р. (700 000 р. * 0,6 % / 100) произведены отчисления от заработной платы рабочих на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в БРУСП «Белгосстрах».

На счете 91 определяется финансовый результат путем вычитания из оборота кредитового (доходы) оборота дебетового (расходы).

В примере организация получила убыток от списания пресса в сумме 4 392 200 р. (850 000 р. - 5 000 000 р. - 238 000 р. – 4 200 р).

Полученный убыток списывается со счета 91 субсчета 5 «Сальдо прочих доходов и расходов» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки» записью:

Д-т сч. 99 К-т сч. 91/5 – 4 392 200 р.

Списание добавочного капитала на увеличение нераспределенной прибыли осуществляется бухгалтерской записью:

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 – 5 000 000 р.

При выбытии полностью самортизированных основных средств по причине их полного износа и непригодности к дальнейшей эксплуатации накопленная амортизация начислена в размере 100 % амортизируемой стоимости, поэтому составляется бухгалтерская запись:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – на первоначальную стоимость и суммы накопленной амортизации обесценения (если оно учитывалось) по списываемому объекту.

Доходы и расходы, связанные с выбытием данного основного средства, учитываются по методике, аналогичной как и при выбытии не полностью самортизированных основных средств.

При списании основного средства, по которому числился добавочный капитал, образовавшийся в результате ранее проведенных переоценок данного основного средства, необходимо сумму добавочного капитала отнести на увеличение нераспределенной прибыли.

2 Выбытие основных средств по причине их реализации другому физическому или юридическому лицу может происходить по разным причинам, например, по причине сокращения деятельности организации. Реализация осуществляется на основании договора, заключенного с покупателем в установленном законодательством порядке.

В бухгалтерском учете списание основного средства в связи с его реализацией отражается следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – на суммы накопленной амортизации и обесценения (если оно учитывалось) по данному основному средству;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01 – на остаточную стоимость реализованного основного средства;

Д-т сч. 62 К-т сч. 91/1 – на стоимость реализации основного средства;

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 68/2 – на сумму НДС от стоимости реализации основного средства.

Затем на счете 91 определяется сальдо доходов и расходов и полученный финансовый результат списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

При списании реализованного основного средства необходимо сумму числящегося по выбывающим основным средствам добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, отнести на увеличение нераспределенной прибыли бухгалтерской записью:

Д-т сч. 83 К-т сч. 84.

Пример. Организация реализовала покупателю оборудование по договорной цене (без НДС) 10 000 000 р., НДС 20 % - 2 000 000 р., стоимость с НДС – 12 000 000 р. Переоцененная стоимость основного средства, числящаяся на счете 01, - 18 200 000 р., накопленная амортизация, числящаяся на счете 02, - 9 400 000 р., по данному основному средству числится добавочный капитал, образованный в результате ранее проведенных переоценок объекта, в сумме 2 800 000 р. Обесценение не производилось. Акт о приме – передаче основных средств утвержден руководителем организации.

В бухгалтерском учете данная хозяйственная операция отражается следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 –9 400 000 р. - на сумму накопленной амортизации по данному основному средству;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01 – 8 800 000 р. - на остаточную стоимость реализованного основного средства;

Д-т сч. 62 К-т сч. 91/1 – 12 000 000 р. - на стоимость реализации основного средства;

Д-т сч. 91/2 К-т сч. 68/2 –2 000 000 р. - на сумму НДС от стоимости реализации основного средства;

Д-т сч. 90/5 К-т сч. 99 – 1 200 000 р. – на сумму полученной прибыли от реализации основного средства (данная запись составляется по окончании отчетного месяца на общее сальдо по счету 91);

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 – 2 800 000 р. – на сумму числящегося по выбывшему основному средству добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок этого основного средства.

Данная запись не составляется, если основное средство учитывалось по первоначальной стоимости и не переоценивалось.

3 Списание объекта основных средств по причине недостачи, выявленной при инвентаризации производится следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – на накопленные суммы амортизации и обесценения (если оно учитывалось);

Д-т сч. 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т сч. 01 – на остаточную стоимость;

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму числящегося по выбывающим основным средствам добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, которая относится на увеличение нераспределенной прибыли.

4 Выбытие основных средств в связи с чрезвычайными обстоятельствами (авария, пожар и др.) не отражается на счете 94. Их остаточная стоимость списывается на счет 91/4 непосредственно со счета 01.

К акту на списание имущества прилагается копия акта об аварии или другого чрезвычайного обстоятельства.

При выбытии и списании основных средств по чрезвычайным обстоятельствам составляются следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – на сумму накопленной амортизации и накопленного обесценения (если оно учитывалось);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01– на остаточную стоимость;

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 - на сумму числящегося по выбывающим основным средствам добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств.

При выбытии застрахованных основных средств по чрезвычайным обстоятельствам составляются бухгалтерские записи:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – на суммы накопленной амортизации и обесценения (если оно учитывалось);

Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с/сч. 2 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» К-т сч. 01 - на остаточную стоимость данного основного средства.

Получение страховых сумм отражается в организации на основании выписок с банковских счетов бухгалтерской записью:

Д-т сч. 51, 52, 55 К-т сч. 76/2.

Не компенсируемые страховыми организациями суммы списываются на прочие расходы бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 76/2 - на разницу между первоначальной стоимостью объекта основных средств и суммой страхового возмещения.

5 Выбытие и списание основных средств при их безвозмездной передаче другим юридическим или физическим лицам отражается бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01– на сумму накопленной амортизации и обесценения (если оно учитывалось);

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 01– на остаточную стоимость объекта основных средств, передаваемого между разными собственниками, либо в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа, а также между государственными унитарными предприятиями (учитывается в составе расходов по инвестиционной деятельности). Затраты, связанные с безвозмездной передачей объекта основных средств не признаются в целях налогообложения прибыли.

Доходы и расходы, возможные при безвозмездной передаче основных средств, также отражаются на счете 91 бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 10… К-т сч. 91/4 – на сумму полученных доходов;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 70, 69/1, 76/2 и других в зависимости от вида расходов – на произведенные расходы;

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму числящегося по выбывающим основным средствам добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств.

6 Вклад организацией объекта основных средств в уставный капитал другого субъекта хозяйствования отражается как ее долгосрочные финансовые вложения бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 02 К-т сч. 01 – на суммы накопленных амортизации и обесценения (если оно учитывалось);

Д-т сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения» с/сч. 3 «Вклады по договору о совместной деятельности» К-т сч. 01 – на остаточную стоимость;

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 06 – на сумму превышения остаточной стоимости по данным бухгалтерского учета над стоимостью, по которой основные средства внесены в уставный капитал другой организации;

Д-т сч. 06 К-т сч. 91/1 - на сумму превышения стоимости, по которой основные средства внесены в уставный капитал другой организации, над остаточной стоимостью основных средств по данным бухгалтерского учета.

7 Списание основных средств может быть связано с их переводом в состав материалов при выявлении ошибочного отнесения предмета к основным средствам при его поступлении в организацию. На это составляется справка бухгалтером, выявившим ошибку, в которой указываются неправильные записи и составляются правильные.

При переводе основного средства в состав материалов в случае, если ошибка произошла в прошлом периоде и выявлена в отчетном году, а также, если по данному предмету числится добавочный капитал, образованный за счет его переоценки, составляются записи:

Д-т сч. 01 Кт сч. 83 – методом «красное сторно» на сумму числящегося по основному средству, переводимому в состав материалов, добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок стоимости данного основного средства;

Д-т сч. 83 К-т сч. 02 – методом «красное сторно» на сумму дооценки амортизационных отчислений по данному предмету;

Д-т сч. 10 К-т 01 – на переоцененную стоимость за вычетом дооценки;

Д-т сч. 02 К-т сч. 90/7 –на сумму накопленной амортизации за вычетом ее дооценки.

Необходимо пересчитать сумму включения стоимости данного объекта в затраты, так как по отдельным предметам, включенным в состав материалов, при их отпуске в эксплуатацию действует иная методика, чем по начислению амортизации основных средств.

На рассчитанную сумму включения стоимости материалов в текущие затраты организации составляется бухгалтерская запись:

Д-т сч. 90/10 «Прочие расходы по текущей деятельности» К-т сч. 10.

Если ошибка произошла в отчетном году, она исправляется следующими бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 01 Кт сч. 83 – методом «красное сторно» на сумму дооценки объекта, числившегося как основное средство;

Д-т сч. 83 К-т сч. 02 – методом «красное сторно» на сумму дооценки амортизационных отчислений по данному объекту;

Д-т сч. 01 К-т сч. 60… – методом «красное сторно» на переоцененную стоимость за вычетом ее дооценки;

Д-т сч. 10 К-т сч. 60… – на переоцененную стоимость за вычетом ее дооценки;

Д-т сч. 20, 23, 25 …К-т сч. 02 – на сумму накопленной амортизации за вычетом ее дооценки методом «красное сторно»;

Д-т сч. 20, 23, 25… К-т сч. 10 – на рассчитанную сумму включения стоимости данного предмета, переведенного в состав материалов, в текущие затраты организации.

Если данное основное средство учитывалось по первоначальной стоимости, записи по списанию добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок стоимости данного основного средства, не производятся.

8 При перемещении основных средств внутри организации расходы по перемещению не увеличивают стоимость основных средств, а относятся на прочие расходы бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 10, 70…

Перемещение основного средства внутри организации отражается внутренними бухгалтерскими записями на счете 01.

9 Стоимость основных средств и сумма накопленных по ним амортизации и обесценения, переданные организацией своим обособленным подразделениям, списывается с учета бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 79 К-т сч. 01 – на стоимость, по которой они числились в бухгалтерском учете организации на счете 01;

Д-т сч. 02 К-т сч. 79 – на суммы накопленной амортизации и обесценения (если оно учитывалось) по переданному объекту основных средств.

10 При переводе недвижимого имущества, числящегося в составе основных средств и учитываемого по переоцененной стоимости, в состав инвестиционной недвижимости в бухгалтерском учете составляются следующие записи:

Д-т сч. 02 К-т сч. 02 с/сч. «Амортизация инвестиционной недвижимости» - на сумму накопленной амортизации по недвижимому имуществу до его перевода в состав инвестиционной недвижимости;

Д-т сч. 03К-т сч. 01 - на переоцененную стоимость недвижимого имущества, переводимого в состав инвестиционной недвижимости;

Д-т сч. 83 К-т сч. 84 – на сумму числящегося по недвижимому имуществу добавочного капитала, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств.

11 Стоимость основных средств, переданных организацией, выступающей в качестве вверителя, доверительному управляющему в доверительное управление, по которой они числились в бухгалтерском учете вверителя на счете 01 и сумма накопленных по ним амортизации и обесценения (если оно учитывалось), списываются с учета бухгалтерскими записями:

Д- т сч. 76/7 К-т сч. 01 – на стоимость основных средств;

Д-т сч. 02 К-т сч. 76/7 – на суммы накопленной амортизации и обесценения.

12 Если основное средство состоит из частей, имеющих различные сроки полезного использования и учитываемых как отдельные инвентарные объекты, замена каждой такой части отражается в бухгалтерском учете как выбытие и приобретение самостоятельного объекта.

Организации могут создавать резерв по выводу основных средств из эксплуатации и аналогичным обязательствам при одновременном выполнении следующих условий признания:

– организация имеет обязательство по выполнению работ по демонтажу и ликвидации основных средств, восстановлению природных ресурсов на занимаемом ими земельном участке (далее - обязательство);

– предполагается выбытие активов для погашения обязательства;

– сумма обязательства может быть достоверно определена.

Сумма создаваемого резерва определяется исходя из расчетной оценки затрат, необходимых на конец отчетного периода для погашения обязательства, ставки и периода дисконтирования.

При определении суммы создаваемого резерва не учитываются доходы от ожидаемого выбытия основных средств.

Если погашение обязательства предполагается более чем через 12 месяцев после отчетной даты, то сумма создаваемого резерва на отчетную дату определяется путем умножения ставки дисконтирования (процентной ставки) на расчетную оценку затрат, необходимых для погашения обязательства.

Ставка дисконтирования определяется исходя из текущих рыночных оценок временной стоимости денежных средств и рисков, характерных для обязательства. В качестве ставки дисконтирования может применяться ставка рефинансирования, устанавливаемая Национальным банком Республики Беларусь.

Период дисконтирования устанавливается организацией исходя из условий заключенных договоров в которых предусматриваются обязательства по выводу основных средств из эксплуатации либо иным способом.

Расчет суммы создаваемого резерва может производиться с помощью коэффициента дисконтирования (k_d), который определяется по формуле (4).

Сумма создаваемого резерва определяется путем умножения рассчитанного коэффициента дисконтирования на расчетную оценку затрат, необходимых для погашения обязательства и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 08 К-т сч. 96 «Резервы предстоящих платежей».

Сумма увеличения резерва в связи с сокращением периода дисконтирования рассчитывается ежегодно в течение срока действия договора или соглашения и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 96.

Механизм дисконтирования используется при создании и контроле за изменением резерва по выводу основных средств из эксплуатации и выполнения обязательствам для приведения величины этих затрат в текущие цены.

По окончании каждого года проводится инвентаризация резерва. Величина его может измениться из – за разных факторов: уточнения расчетной оценки затрат, необходимых на конец отчетного периода для погашения обязательства, изменения ставки дисконтирования, предполагаемых сроков, необходимых для погашения обязательств и других.

Рассчитанные суммы изменения резерва по вышеуказанным причинам в бухгалтерском учете отражаются в следующем порядке.

Если основное средство учитывается по первоначальной стоимости, сумма изменения резерва отражается бухгалтерскими записями:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 96 – увеличения резерва;

Д-т сч. 96 К-т сч. 91/4 – уменьшения резерва.

Если основное средство учитывается по переоцененной стоимости, сумма увеличения резерва в пределах имеющегося остатка добавочного капитала по данному основному средству, образовавшегося в результате ранее проведенных его переоценок, отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 83 К-т сч. 96.

Оставшаяся сумма увеличения резерва относится на прочие расходы и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 96.

Сумма уменьшения резерва в той мере, в которой она восстанавливает сумму уценки основного средства в результате ранее проведенных его переоценок, отраженную на счете 91/4, отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 96 К-т сч. 91/1.

Оставшаяся сумма уменьшения резерва списывается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 96 К-т сч. 83.

По окончании срока полезного использования основного средства сумма увеличения или уменьшения резерва отражается соответственно бухгалтерскими записями:

Д-т сч.91/4 К-т сч. 83 – на сумму увеличения резерва

или

Д-т сч. 83 К-т сч. 91/1 – на сумму уменьшения резерва.

Если при проведении инвентаризации активов и обязательств выявлено, что для погашения обязательства не потребуется выбытие активов, резерв подлежит восстановлению бухгалтерской записью:

Д-т сч. 96 К-т сч. 91/1, 83.

Пример. Организация получила разрешение на добычу древесины на корню, для этого ей выделен участок леса сроком на 3 года. По истечении этого срока в соответствии с заключенным договором организация должна будет вывести основные средства из эксплуатации и восстановить природную среду на выделенном участке.

Фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, предназначенных для лесоразработки, составили 140 000 000 р. (без НДС), что отражено бухгалтерской записью:

Д-т сч. 08 К-т сч. 60 – 140 000 000 р.

В учетной политике организация предусмотрела создание резерва по выводу основных средств из эксплуатации и выполнения обязательства по восстановлению природных ресурсов на выделенном лесном участке по окончании срока договора, поэтому основные средства учитываются по первоначальной стоимости с учетом начисляемого резерва по выводу основных средств из эксплуатации.

Согласно составленной смете расходы по выводу основных средств из эксплуатации и исполнению обязательства по окончании срока договора составят 10 000 000 р. (расчетная оценка затрат). Период дисконтирования 3 года. Ставка дисконтирования в примере равна 10 % и не будет меняться в течении трех лет. Предполагается, что изменение суммы резерва будет происходить только в связи с сокращением периода дисконтирования.

Сумма резерва, которую можно включить в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных для лесоразработки, при их постановке на учет, составит 7 513 150 р. (10 000 000 р. * 0,7513) и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 08 К-т сч. 96 – 7 513 150 р.

Первоначальная стоимость основных средств с учетом резерва, то есть, исходя из денежных средств в настоящей оценке, а не будущей, составит 147 513 150 р. (140 000 000 р. + 7 513 150 р.).

Принятие основных средств на бухгалтерский учет по первоначальной стоимости с учетом рассчитанной суммы резерва отражается записью:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 – 147 513 150 р.

По окончании первого года эксплуатации участка леса рассчитывается сумма увеличения резерва в связи с сокращением периода дисконтирования на один год.

Она составит 751 315 р. (7 513 150 р. * 10% /100) и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 96 – 751 315 р.

На конец второго года рассчитывается сумма увеличения резерва в связи с сокращением периода дисконтирования еще на один год, которая составит 826 445 р. ((7 513 150 р. + 751 315 р.) * 10 % / 100) и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 96 – 826 445 р.

На конец третьего года рассчитывается сумма увеличения резерва в связи с сокращением периода дисконтирования еще на один год, которая составит 909 090 р. ((7 513 150 р. + 751 315 р. + 826 445 р.) * 10 % / 100) и отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 91/4 К-т сч. 96 – 909 090 р.

Всего сумма созданного резерва на конец третьего года составит 10 000 000 р. (7 513 150 р. + 751 315 р. + 826 445 р. + 909 090 р.).