Тема 10. Техника и формы бухгалтерского учета

1. Учетные регистры и их классификация

2. Порядок и виды записей в учетных регистрах

3. Способы исправления ошибок в учетных записях

4. Формы бухгалтерского учета и их характеристика

1. Учетные регистры и их классификация

Записи, производимые в бухгалтерском учете для отражения хозяйственных операций, называются учетной регистрацией. Эти записи производятся в учетных регистрах.

Учетные регистры - это таблицы, приспособленные для отражения в них хозяйственных операций, т.е. для регистрации хозяйственных операций, отсюда название "регистр". Такие таблицы предназначены для группировки сведений, содержащихся в документах, в соответствии с их экономическим содержанием, и для регистрации документов.

По внешнему виду учетные регистры подразделяются на:

- книги;

- карточки;

- свободные листы.

Бухгалтерские книги, как правило, выпускаются с имеющимися в них уже графами, строками, в зависимости от целевого назначения книги. Например, книга учета хозяйственных операций, кассовая книга.

Карточки представляют собой разграфленные, но не скрепленные листы. Карточки хранятся в специальных ящиках, которые называются картотеками. Разновидностями карточек являются листы, которые хранятся в специальных папках.

По видам записей в них учетные регистры подразделяются на:

- регистры хронологического учета, в которых записи ведутся в календарной последовательности (журнал хозяйственных операций);

- регистры системного учета (систематические), в которых записи производятся по принципу экономической однородности (Главная книга);

По признаку экономической однородности учетные регистры подразделяются на:

- комбинированные (журнал-ордер, журнал-главная);

- экономически однородные (мемориальный ордер).

По объему содержания регистры делятся на:

- регистры синтетического учета, в которых ведется обобщенный учет (журнал-ордер № 10);

- регистры аналитического учета, в которых ведется детальный учет (карточка количественно-суммового учета или инвентарная карточка учета основных средств).

2. Порядок и виды записей в учетных регистрах

В учетные регистры записи производятся различными способами.

1) В зависимости от техники записи они могут быть:

- записи, производимые вручную;

- записи, производимые машинным способом.

2) В зависимости от количества оттисков:

- Простые, когда требуется один оттиск

- Копировальные, когда требуется несколько оттисков

3) В зависимости от формы построения таблицы и содержания хозяйственных операций в ней:

- шахматные (совмещенные) записи;

- линейно-позиционные записи;

- комбинированные.

Шахматная (совмещенная) запись – эта запись производится в таблице, построенной в шахматном порядке. При этом по горизонтали (строке) записываются кредитовые обороты, а по вертикали (графе) записываются; дебетовые обороты. Образованные в результате такого построения таблицы клетки соответствуют кредиту одного счета и дебету другого. Это дает возможность совместить по дебету и кредиту одну сумму.

Шахматная ведомость за январь 200__г.

						Итого
01 «Основные средства»					100 000	100 000
10 «Материалы»				50 000		50 000
51 «Расчетные счета»						-
60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»			40 000			40 000
98 «Доходы будущих периодов»	300 000					300 000
Итого	300 000		40 000	50 000	100 000	100 000

В такую таблицу могут быть записаны обороты за месяц по всем счетам. Если в нее добавить сальдо начальное и конечное, то она образует шахматный оборотный баланс. Шахматная или совмещенная запись применяется и в тех случаях, когда участвуют не все счета, особенно при журнально-ордерной форме учета.

Линейно-позиционная запись применяется в тех случаях, когда необходимо отразить все операции, относящиеся к определенной учетной позиции на одной и той же строке учетного регистра. Такая запись может сочетаться с элементами шахматной записи. Например, регистр по учету расчетов с поставщиками.

Ведомость по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками за ________ мес. 20___ г.

С кредита сч. 60 в дебет: С дебета сч.60 в кредит счетов

№ записи	Дата	№ счета (счета-фактуры)	Наименование поставщика	Причитается	Оплачено
10/1	10/3	10/4	Итого	Дата	корр. счет	Сумма
1.	05.09		ОАО «Металлосбыт»	4 000	-	-	4 000	09.09		4 000
2.	09.09		ООО «Химсбыт»	-		-		21.09
3.	27.09		ООО «Углесбыт»	-	-
4.	30.09		ОАО «Металлосбыт»	3 000	-	-	3 000
			ИТОГО	7 000			8 000	ИТОГО	4 400

Линейно-позиционная запись характеризуется тем, что все сведения, относящиеся к одной определенной операции, записываются на одной и той же строке учетного регистра, на которой был записан первый относящийся к ней документ, независимо от времени совершения связанных с ней последующих операций.

3. Способы исправления ошибок в учетных записях

В процессе составления и обработки бухгалтерских документов и записи хозяйственных операций в учетные регистры могут быть допущены ошибки (описки, неточности в расчетах, в подсчете итогов, в разноске и т.д.).

Выявление ошибок производится при помощи оборотных ведомостей, пунктировки (сверка каждой записи с ее источником и отметка проверенных записей специальным значком «Ö» и выборки.

В теории бухгалтерского учета выделяются следующие способы исправления ошибок в учетных записях:

- корректурный (корректура-зачеркивание);

- красное сторно;

- дополнительной записи.

1) Корректурный способ: используется в тех случаях, когда ошибки допущены как в цифровых показателях, так и в тексте, когда не требуется составления новой или изменения старой бухгалтерской проводки. Неправильная запись зачеркивается одной чертой, чтобы можно было прочесть зачеркнутое, правильная запись пишется наверху и делается оговорка "Исправленному верить", пишется дата исправления и подпись лица, сделавшего это исправление.

2) способ красное сторно применяется в тех случаях, когда ошибка допущена в бухгалтерской проводке. На практике применяется способ красного сторно, который заключается в том, что при исправлении ошибок используются отрицательные числа. Исправление при этом способе производится следующим образом: составляется исправительная проводка, в которой повторяются корреспондирующие счета и сумма неправильной записи. Причем эта сумма записывается красным цветом, либо записывается обычным цветом, но обведена в овал. Эта запись означает, что при подсчете итогов данные сумма должна быть вычтена. Затем составляется правильная проводка и сумма по ней.

3) Способ дополнительной записи используется в тех случаях, когда в бухгалтерской проводке с правильной корреспонденцией счетов неправильно указана сумма. Дополнительная запись может быть обычной (положительной) (например, "+" 50,) или красной (отрицательной).

Красные дополнительные записи используются в тех случаях, когда сумма, указанная в бухгалтерской проводке является преувеличенной. Исправление этой суммы производится путем составления той же самой проводки, но в которой красным цветом записывается сумма, подлежащая вычитанию.

Обычная дополнительная запись применяется в тех случаях, когда в проводке указана преуменьшенная сумма. Исправление заключается в том, что составляется аналогичная проводка, в которой обычной записью записывается сумма для увеличения.

4.Формы бухгалтерского учета и их развитие

Форма бухгалтерского учета – это порядок учетной регистрации хозяйственных операций, обусловленный построением учетных регистров, их взаимосвязи, а также последовательности и способов записи в них.

Журнал-Главная

Эта форма бухгалтерского учета имеет ограниченное применение и может использоваться на небольших предприятиях.

Суть этой формы заключается в том, что однородные документы заносятся в накопительные ведомости и на их основе составляются мемориальные ордера. Последние записываются в книгу, которая сочетает в себе регистр хронологической записи – Журнал, и регистр синтетического учета – Главную книгу.

Левая сторона содержит колонки, которые предназначены для хронологической регистрации. Правая – для синтетических счетов. Для каждого счета отводятся две колонки для записей по дебету и кредиту. Следовательно сумма каждого мемориального ордера записывается три раза: по графе хронологической записи, по дебету одного счета, по кредиту другого счета. Итоги в Журнале-Главной подсчитываются по всем колонкам. Подсчет итогов дает сразу оборотную ведомость по синтетическим счетам. Поэтому надобность в составлении оборотной ведомости по синтетическим счетам в условиях формы учета Журнал-Главная отпадает.

Журнал-Главная

№ п/п

Дата

Документ и краткое содержание хозяйственной операции

Сумма

Корреспонденция счета

Счет 01

Счет 02

Счет 50

Сч. и т.д.

Дебет

Кредит

Сальдо на 1 …

Обороты

Сальдо на 1 …

Журнал хозяйственных операций Синтетические счета

Аналитический учет ведется либо в книгах, которые называются вспомогательными книгами или ресконтор, либо на карточках. В конце месяца составляется оборотная ведомость по аналитическим счетам.

Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета

Эта форма бухгалтерского учета применяется в тех случаях, когда на предприятии имеется достаточно много однородных хозяйственных операций (документов), которые записывать непосредственно в таблицу Журнал-Главная нецелесообразно. Поступающие первичные документы, как правило, объединяются по признаку однородности в специальные накопительные ведомости, на основе которых составляются бухгалтерские проводки. Последние оформляются составлением мемориальных ордеров, в которых указываются основание записи, шифры корреспондирующих счетов и сумма. Все документы, которые прилагаются к мемориальному ордеру, погашаются путем указания на них номера ордера и даты.

Мемориальные ордера записываются в регистрационный журнал, который является регистром хронологической записи. В нем указывается номер, дата и сумма ордера. Итоговые данные мемориальных ордеров в конце месяца записываются в регистр синтетического учета, который называется Главная книга. Каждый ордер записывается дважды: по дебету и кредиту соответствующих счетов с указанием корреспонденции счетов. (для указания корреспонденции счетов Главная книга имеет специальную графовку).

Главная книга

№ п/п	№ мемориального ордера	Сумма	Корреспонденция счетов	Счет ___	Счет ___	Счет ___
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит

На основе записей в Главной книге составляется оборотный баланс. По данным последнего составляется сальдовый баланс. Аналитический учет ведется в основном на карточках. Учет движения денег в кассе ведется в кассовой книге. Записи в аналитические регистры производятся из документов, оформленных мемориальными ордерами.

При записи в аналитических регистрах указывается номер мемориального ордера, а в документах – номера аналитических карточек. На основе записей в аналитических регистрах составляются оборотные ведомости по аналитическим счетам.

Журнально-ордерная форма бухгалтерского учета

Эта форма бухгалтерского учета вобрала в себя все положительные стороны мемориально-ордерной формы и формы Главной книги. Кроме того, эта форма построена таким образом, что во многих ситуациях объединяет синтетический и аналитический учет, хронологическую и систематическую записи в едином учетном процессе.

Журнально-ордерная форма построена на использовании принципа накапливания данных первичных документов в разрезах, обеспечивающих синтетический и аналитический учет. Хронологическая и систематическая записи осуществляются единовременно, как единый рабочий процесс. Записи в накопительные регистры производятся в разрезе показателей, необходимых для составления отчетности.

В журнально-ордерной форме учета широко используются как линейно-позиционная запись, так и шахматная запись, что позволяет во многих случаях отказаться от внедрения карточек аналитического учета по многим объектам бухгалтерского учета. Аналитический и синтетический учет в большинстве случаев ведутся совместно. Карточки аналитического учета ведутся только по некоторым видам расчетов, по учету основных средств и материалов, по учету затрат на производство. Не ведутся карточки аналитического учета по следующим объектам бухгалтерского учета: подотчетным лицам, поставщикам, покупателям.

Оборотные и сальдовые ведомости составляются только по счетам, где ведутся аналитические карточки.

При журнально-ордерной форме бухгалтерского учета используются следующие виды регистров:

- журналы-ордера;

- вспомогательные ведомости;

- разработочные таблицы.

Основными регистрами являются журналы-ордера. Они используются одновременно как регистры хронологической записи (журнал) и как регистр систематической записи (ордер) для оформления бухгалтерской проводкой операций за месяц. В основу построения журналов-ордеров положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций: журналы-ордера ведутся по кредиту какого-либо счета в корреспонденции с дебетами всех возможных счетов, т.е. по кредитовому принципу.

Журнал-Ордер № 2

по кредиту счета 51 "Расчетные счета"

Дата выписки банка						…	ИТОГО

Итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца переносятся в Главную книгу, при этом оборот по кредиту записывается одной суммой из соответствующего журнала-ордера, а обороты по дебету записываются несколькими суммами из различных журналов-ордеров, с указанием при этом корреспондирующих счетов.

После перенесения итоговых данных из всех журналов-ордеров в Главную книгу, в ней появляются обороты по дебету каждого счета, затем выводится конечное сальдо.

Журнал-ордер по кредиту счета 50 в дебет счетов	Журнал-ордер по кредиту счета 51 в дебет счетов	Журнал-ордер по кредиту счета 57 в дебет счетов
			Итого			Итого			Итого
10 000			10 700	10 800	20 000	30 800

Вспомогательные ведомости используются для справочных и контрольных целей, а также предварительной группировки соответствующих данных с тем, чтобы итоговыми суммами занести эти данные в соответствующий журнал-ордер. Кроме того, вспомогательные ведомости используются для различного рода справочных и контрольных целей.

Например, ведомость № 7 по расчетам с разными кредиторами и дебиторами. В ней ведется аналитический учет расчетов с дебиторами и кредиторами, контролируется дата возникновения и погашения соответствующей задолженности.

Итоговые данные по кредиту счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» из этой ведомости переносятся в журнал-ордер № 8. Например, ведомость (книга) № 8А для учета депонированной зарплаты.

Разработочные таблицы используются для осуществления различных расчетов и группировок данных, отраженных в учете, в необходимых разрезах. Например, разработочная таблица № 6 "Расчет амортизации основных средств", разработочная таблица № 1 "Распределение материалов (зарплаты), разработочная таблица № 13 "Листок-расшифровка".

Схема журнально-ордерной формы бухгалтерского учета

Форма бухгалтерского учета для малых предприятий

Форма бухгалтерского учета для малых предприятий утверждена приказом Минфина РФ от 21.12.98 № 64н. В зависимости от масштабов малого предприятия, численности работников, объектов бухгалтерского учета данная упрощенная форма подразделяется на два вида:

1. простая форма бухгалтерского учета;

2. форма с использованием регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия.

Простая форма бухгалтерского учета используется на тех малых предприятиях, которые не имеют своего имущества, имеют незначительное количество хозяйственных операций, не осуществляют производство продукции с большими затратами материальных ресурсов. Такие предприятия ведут книгу учета хозяйственных операций по форме К-1.

Форма бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета имущества малого предприятия используется в тех случаях, когда предприятие имеет на своем балансе имущество, осуществляет производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и количество хозяйственных операций которого достаточно велико.

В связи с этим в данной форме бухгалтерского учета используются основные учетные регистры - ведомости по отдельным направлениям учета.

Например:

- ведомость учета основных средств, начисленных аморт. отчислений (В-1);

- ведомость учета расчетов и прочих операций (В-6 - оплата);

- ведомость учета расчетов и прочих операций (В-6 - отгрузка) и т.д.

Общее число ведомостей в этой форме учета - десять шт. Они построены по принципу журнально-ордерной формы учета. Данные ведомости не получили широкого распространения на малых предприятиях из-за их неудобства.

Кроме вышеизложенных форм бухгалтерского учета на практике используется различные программные продукты на ЭВМ. Компьютеризация бухгалтерского учета привела к сокращению ручного труда. Многие экономисты в области бухгалтерского учета называют эти программные продукты автоматизированной формой бухгалтерского учета.

Контрольные вопросы к теме № 10

1. Каково назначение учетных регистров в учете?

2. Дайте классификацию учетных регистров.

3. Назовите критерии отбора учетных регистров для предприя­тия.

4. Какие виды записей применяются в текущем учете?

5. Чем обусловлено наличие ошибок в учете и каковы способы их исправления?

6. Что такое форма бухгалтерского учета?

7. В чем состоят основополагающие принципы мемориально-ор­дерной формы учета?

8. Каково содержание формы учета «Журнал-Главная»?

9. Раскройте содержание журнально-ордерной формы учета.
10. Каково содержание упрощенной формы бухгалтерского учета?