ТЕМА 6. Система обліку і калькулювання за нормативними витратами

6.1. Система обліку і управління „Стандарт-кост” і її характеристика

6.2. Нормативний метод обліку витрат

6.1. В основу системи обліку і управління системи „Стандарт – кост” (далі СК) були покладені системи нормування праці Тейлора, Гілберта, Емерсона, які були започатковані в кінці XIX – на початку XX ст.

На сьогодні відсутня єдина точка зору відносно виникнення цієї системи. Більшість економістів вважають її основоположником американського економіста Гаріссона, який в своїх статтях, надрукованих в 1919р. і пізніше, описав сутність даної системи.

Сутність її в тому, що ще до початку процесу виробництва розробляються стандарти всіх видів витрат як в кількісному так і в вартісному виразі. Стандарти в кількісному виразі по матеріальних витратах визначаються на основі інженерних розрахунків, даних контрольного запуску випуску продукції, даних про матеріальні витрати на виробництво аналогічної продукції за попередні звітні періоди.

Стандарт в вартісному виразі по матеріальних витратах встановлюється на основі цін, які склалися на ринку на даний момент або ж цін на матеріальні цінності, що узгоджені з постачальниками. У вигляді стандартних цін на матеріали може виступати середня ціна на даний вид матеріалів за попередні звітні періоди.

Стандарти на оплату праці в кількісному виразі встановлюються на основі хронометражу робочого часу, фотографії робочого дня при умові, що дану операцію у виробничому циклі виконує працівник відповідної кваліфікації.

Стандартні витрати на оплату праці в вартісному виразі визначаються множенням стандартних трудових затрат на відповідну тарифну ставку працівника, який може виконувати дану виробничу операцію.

Стандартні непрямі витрати здебільшого визначаються за допомогою так званої кошторисної ставки, множенням останньої на стандартні витрати на оплату праці або стандартні трудові витрати.

Для обліку матеріальних витрат при цій системі використовується такий первинний документ як „Вимога”. Цим документом оформляється відпуск матеріалів за стандартною кількістю і цінами. У випадку необхідності додаткового відпуску матеріалів такий відпуск оформляється окремим первинним документом – Листком на відхилення. В ньому проставляється кількість додатково відпущених матеріалів, ціна, причина відхилення і винуватці. Він обов’язково підписується керівництвом підприємства, яке одразу ж аналізує причини і винуватців відхилень і приймає оперативні управлінські рішення. Виявлене відхилення може обліковуватись на окремому рахунку і в випадку відсутності винних осіб списується на рахунок фактичної собівартості продукції або ж на рахунок фінансових результатів.

Основним первинним документом обліку витрат на оплату праці при СК є так звані робочі листки. Такими листками оформляється нарахування заробітної плати за виконання певних обсягів робіт в межах стандартів. Відхилення у витратах на оплату праці здебільшого теж відображається в цих листках разом із визначенням винуватців і причин за відповідними кодами або в окремих листках на доплату, де відображаються вище названі відхилення і їх причини. Відхилення по витратах на оплату праці аналогічно як і відхилення по матеріальних витратах у разі відсутності винних осіб списуються на фактичну собівартість продукції або покриваються за рахунок фінансових результатів.

Облік непрямих витрат при СК здійснюється на основі даних так званих регістрів початкових записів. На рахунок „Виробництво” відносяться непрямі витрати за стандартом, які визначаються множенням кошторисної ставки на стандартні витрати на оплату праці. По дебету рахунка непрямі витрати обліковуються фактичні непрямі витрати, які мали місце в звітному періоді. В результаті даного порядку обліку можуть виникати відхилення по рахунку непрямі витрати, яке являє собою відхилення фактично непрямих витрат від стандартних.

Розрізняють три способи обліку відхилень фактичних витрат від стандартних при СК:

1) часткова система;

2) одинарна система;

3) подвійна система.

При частковій системі обліку відхилень фактичних витрат від стандартних по дебету рахунка „Виробництво” обліковуються стандартні витрати, а по кредиту відображається списання фактичних витрат в частині готової продукції.

Відхилення являють собою різницю між дебетовим і кредитовим оборотом. Таке відхилення аналізується і при відсутності винних осіб списується в кінці звітного періоду на зменшення фінансового результату.

При одинарній системі обліку відхилень фактичних витрат від стандартних відхиленнявизначається не на рахунку „Виробництво”, а на рахунках „Матеріали”, „Оплата праці” і ін. Тобто, при цій системі на рахунок „Виробництво” списуються витрати за стандартами із зазначених витрат, а відхилення, виявлене по цих рахунках, списується після проведеного аналізу, при відсутності винних осіб, на рахунок „Фінансові результати”.

При подвійній системі обліку відхилень фактичних витрат від стандартних витрати по рахунку „Виробництво” в регістрах синтетичного обліку відображаються паралельно за стандартами і за фактичною собівартістю.

В результаті, в регістрах одразу ж визначається відхилення, яке аналізується і при відсутності винних осіб, в частині стандартних витрат списується на готову продукцію, а відхилення – на зменшення фінансового результату звітного періоду.

6.2. Нормативний метод обліку витрат називають методом управління витратами. Основоположником цього методу вважається професор Жебрак. В 1934 році вийшла його книга в якій він описав сутність цієї системи. Хоча зустрічаються публікації, де сказано, що нормативний метод обліку витрат був впроваджений ще в 1930 році на Харківському заводі „Серп і молот”. Багато вчених-економістів на сьогоднішній день висловлюють думку про те, що нормативний метод був запозичений професором Жебраком на зарубіжних підприємствах, які використовували систему СК.

Суть даного методу в тому, що ще до початку виробництва визначаються нормативи всіх видів витрат на продукцію, що планується випускати підприємством. Методи встановлення нормативів нагадують методику встановлення стандартів. Фактична собівартість при використанні цього методу визначається за формулою:

де С_ф – собівартість фактична;

С_н - собівартість нормативна;

В_н - відхилення від норми;

З_н - зміни норм.

Цей метод обліку доцільно використовувати в типових масових виробництвах. В індивідуальному і дрібносерійному виробництвах його недоцільно використовувати по тій причині, що дуже великі трудозатрати несе підприємство при розробці самих нормативів.

В будівництві нормативний метод знайшов широке використання в 70-х – 80-х рр. на домобудівних комбінатах і в житловому будівництві.

Протягом процесу будівництва будівельні матеріали, при використанні цього методу, відпускаються виконавцям робіт, майстрам, бригадирам в межах нормативів на основі лімітно-забірних карт, в яких проставляється кількість даного виду матеріалів, яка може бути використана на будівництво даного об’єкту і вартість даного виду матеріалів. У випадку необхідності наднормативного використання матеріалів, додатковий відпуск оформлявся вимогою із червоною сигнальною полосою, в якій називаються причини наднормативного використання матеріалу і винуватці. Адміністрація при проведені підпису в даному документі має можливість оперативно приймати управлінські рішення.

Облік витрат на оплату праці при цьому методі здійснювався з допомогою такого первинного документу як наряд або акордний наряд. А наднормативне нарахування заробітної плати працівника оформлялося листком на доплату із червоною полосою. В останньому вказуються причини і винуватці відхилень від нормативів. Документом щодо обліку відхилень по витратах, пов’язаних з експлуатацією будівельної техніки були змінні, декадні рапорти із сигнальними полосами, в яких теж відображаються причини і винуватці відхилень по статті „Експлуатація будівельних машин і механізмів”.

При нормативному методі, на відміну від СК, має місце відокремлений облік змін норм. Причинами змін норм можуть бути поява нових будівельних матеріалів, будівельної техніки, нових технологій і ін.

Зміни норм оформляються спеціальним повідомленням про зміни норм, яке проводиться до всіх структурних підрозділів.

Нормативний метод обліку витрат можна використовувати в будівельних організаціях, які здійснюють типове і масове будівництво і на сьогоднішній день. Інфляційні процеси, які мали місце в ІІ половині 80-х і І половині 90-х років не є суттєвими на сьогоднішній день. Отже, можна розробляти нормативи на тривалий період.

Основною нормативною базою в будівництві є Будівельні норми і правила (Бніп), Єдині районні одиничні розцінки (ЄРОР), державні будівельні норми (ДБН).

Нормативний метод обліку витрат відрізняється від СК такими ознаками:

- при використанні СК до початку процесу виробництва визначаються стандарти витрат, а при нормативному методі – норми і нормативи;

- при СК відсутній відокремлений облік змін стандартів, який використовується при нормативному методі;

- при СК основна увага акцентується на відхиленнях від стандартів і основною формулою є:

,

де С_ф – фактична собівартість;

С_с – стандартна собівартість.

А при нормативному методі, основна увага приділяється визначенню фактичної собівартості.

4) використовуються різні первинні документи для обліку відхилень від норм і стандартів;

5) нормативний метод не передбачає використання багатоваріантності синтетичного обліку відхилень, як СК.