Податкова застава як спосіб забезпечення погашення заборгованості перед бюджетом та цільовими державними фондами

Порядок застосування податкової застави врегульовано Законом України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”, який визнає податкову заставу як спосіб забезпечення податкового зобов’язання платника податків, непогашеного у встановлені терміни. Такий спосіб забезпечення сплати податкових платежів набув чинності з 1 жовтня 2001 року. Особливого значення податкова застава набуває в умовах переходу до ринкової економіки.

Відтак, одним із способів забезпечення сплати своєчасно непогашеного податкового зобов’язання є податкова застава. Її сутність полягає у тимчасовому обмеженні права боржника розпоряджатися власними активами. Внаслідок такої застави податкові органи мають право (у випадку невиконання забезпеченого податковою заставою податкового зобов’язання) отримати задоволення з вартості заставленого майна перед іншими кредиторами.

Економічна сутність податкової застави полягає у забезпеченні примусового стягнення податкового боргу та означає суто адміністративне обмеження права боржника у частині розпорядження його активами. Метою цього заходу є стимулювання належного виконання зобов’язань та забезпечення збереження у власності боржника всього майна та майнових прав, оскільки у разі непогашення податкової заборгованості коштами органи стягнення здійснюють заходи щодо продажу необхідної частини майна боржника з подальшим спрямуванням коштів, виручених від реалізації на погашення заборгованості.

Крім того, податкова застава та адміністративний арешт активів платника податків виступають видами публічних обтяжень. При цьому, під обтяженням слід розуміти право обтяжувача (в даному випадку уповноваженого органу) на рухоме майно боржника або обмеження права боржника чи обтяжувача на рухоме майно, що виникає на підставі Закону України “Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень”, рішення суду та інших дій фізичних і юридичних осіб, з якими пов’язано виникнення прав і обов’язків щодо рухомого майна.

Право податкової застави виникає у разі:

1) несплати у граничні строки, встановлені Законом, суми податкового зобов'язання, самостійно визначеного платником податків у податковій декларації, - з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку. День виникнення права податкової застави визначається на підставі даних карток особових рахунків платників податків, що ведуться контролюючими органами відповідно до чинного законодавства;

2) несплати у граничні строки суми податкового зобов'язання, визначеної контролюючим органом, - з дня, наступного за останнім днем граничного строку такого погашення, визначеного у податковому повідомленні. День виникнення права податкової застави визначається на підставі даних карток особових рахунків платників податків, що ведуться контролюючими органами.

Право податкової застави поширюється на будь-які види активів платника податків, які перебували в його власності (повному господарському віданні) у день виникнення такого права. Розмір податкової застави обмежується лише сумою податкового боргу. Не поширюється право податкової застави на авансові платежі, не внесені своєчасно.

Відповідно до Закону України “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” право податкової застави поширюється на всіх платників податків, які несвоєчасно виконали зобов’язання щодо сплати податків (обов’язкових платежів), а також нарахованих штрафних санкцій. До таких осіб віднесено: юридичні особи, їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичні особи, які мають статус суб'єктів підприємницької діяльності чи не мають такого статусу, на яких згідно з законами покладено обов'язок утримувати або сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі), пеню та штрафні санкції.

У податкову заставу потрапляють будь-які активи платника податків, що перебувають у його власності (повному господарському віддані) на день виникнення права податкової застави. До складу податкової застави також потрапляють інші активи, які будуть придбані платником податків з моменту виникнення податкової застави до моменту погашення податкового зобов’язання або боргу.Таким чином, предметами податкової застави, що визначено в законодавчому порядку, можуть бути:

1) рухоме та нерухоме майно, майнові та немайнові права;

2) майно, яке відповідно до законодавства України може бути відчужене заставодавцем та на яке може бути звернене стягнення.

До предметів податкової застави не відносяться: 1) національні культурні та історичні цінності, що перебувають у державній власності і занесені до Державного реєстру національного культурного надбання; вимоги, що мають особистий характер, а також інші вимоги, застава яких забороняється законом; об'єкти державної власності, приватизація яких заборонена законодавчими актами, а також майно, що включається до складу цілісних майнових комплексів державних підприємств, які не підлягають приватизації, у тому числі казенних підприємств; 2) майно та кошти благодійних організацій; 3) приватизаційні папери; 4) майно громадян, на яке не може бути звернене стягнення за виконавчими документами, перелік якого встановлено додатком до Закону України “Про виконавче провадження”. Якщо майно громадянина-підприємця використовується не для підприємницької діяльності, але входить до переліку видів майна громадян, на яке не може бути звернено стягнення за виконавчими документами, не виступає предметом податкової застави.

У разі, коли платник податків має декілька видів податкових боргів, враховується їх загальна сума. Розмір податкової застави залежить від суми податкового зобов’язання, що несплачене у встановлені терміни. Якщо предметом податкової застави виступають два або більше об’єктів, податковий орган отримує задоволення своїх вимог за рахунок такої їх кількості, яка достатня для повного погашення податкового боргу. В даному випадку податковим органом самостійно визначається майно, на яке звертається стягнення.

Повідомлення про звільнення окремих видів активів з-під податкової застави видається органом державної податкової служби за місцем реєстрації платника податків у письмовій формі у вигляді рішення, що готується у двох примірниках, перший з яких видається платнику податків. Рішення реєструються у окремому журналі, примірники рішень органу державної податкової служби зберігаються у справі платника податків для подальшого контролю за справлянням податків.

У випадку коли термін дії податкової застави становить більше десяти календарних днів податковий орган зобов'язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу в державних реєстрах застав рухомого та нерухомого майна. Порядок реєстрації застави рухомого майна встановлений Законом України “Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень”.

Податкова застава рухомого майна підлягає реєстрації протягом п’яти днів з дня винесення відповідного рішення, на підставі якого вона виникає. Обов’язок щодо здійснення реєстрації податкової застави покладено на податковий орган. До Державного реєстру вносяться відомості про виникнення, зміну, припинення права на податкову заставу, а також про звернення стягнення на предмет такої застави. Відомості внесені до реєстру є відкритими для юридичних і фізичних осіб.

Реєстрація податкової застави рухомого майна платника податків здійснюється на підставі заяви податкового органу, в якій зазначається:

1) відомості про обтяжувача та боржника: для юридичних осіб - резидентів - найменування, місцезнаходження та ідентифікаційний код у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України; для юридичних осіб - нерезидентів - найменування, місцезнаходження та державу, де зареєстровано особу; для фізичних осіб - громадян України - прізвище, ім'я, по батькові, адресу постійного місця проживання та індивідуальний ідентифікаційний номер у Державному реєстрі фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів; для фізичних осіб - іноземців або осіб без громадянства - прізвище, ім'я, по батькові (за наявності), адресу постійного місця проживання за межами України;

2) посилання на підставу виникнення обтяження та його зміст;

3) опис рухомого майна, що є предметом обтяження, достатній для його ідентифікації;

4) відомості про заборону чи обмеження права боржника відчужувати предмет обтяження.

Записи до реєстру вносяться реєстраторами Державного реєстру протягом робочого дня, в який подано заяву податковим органом. Моментом реєстрації податкової застави є день, година та хвилина внесення відповідного запису до реєстру. Записи зберігаються в реєстрі протягом п’яти років з моменту їх внесення. Податковий орган має право в будь-який час подати заяву про припинення права податкової застави і подальше виключення запису або про продовження терміну не більше як на п’ять років.

На практиці державна реєстрація податкових застав нерухомого майна здійснюється також у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна. Порядок реєстрації податкової застави як рухомого, так і нерухомого майна платника податків здійснюється відповідно до Інструкції про порядок ведення державного реєстру обтяжень рухомого майна та заповнення заяв, затвердженій наказом Міністерства юстиції України від 29 липня 2004 року № 73/5. Реєстратором податкової застави виступає Державне підприємство “Інформаційний центр”, а також його філії та структурні підрозділі розташовані в регіонах України.

Створення прозорої і чіткої системи черговості пріоритетів на задоволення вимог кредиторів за рахунок реалізації майна боржників, а також підсилення гарантій кредиторів при виникненні проблем з погашенням зобов’язань є метою реалізації прямого повернення коштів або діючого механізму позасудового задоволення вимог кредиторів. Під пріоритетом мається на увазі переважне право обтяжувача відносно права іншої особи на те ж саме рухоме майно, тобто юридичне підтвердження переважного права на звернення стягнення за рахунок предмету обтяження.

Пріоритет податкової застави по відношенню до пріоритетів інших обтяжень (включаючи інші застави) встановлюється відповідно до Закону України “Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень”. Такий пріоритет встановлюється з моменту його реєстрації. Зареєстровані публічні обтяження не мають пріоритету над іншими видами обтяжень того ж рухомого майна, які були зареєстровані раніше.

Право податкової застави має пріоритет перед: 1) будь-якими правами інших застав, які не були зареєстровані у державних реєстрах застав рухомого чи нерухомого майна до виникнення права на таку податкову заставу; 2) будь-якими правами інших застав, що виникли після моменту виникнення такого права на податкову заставу, незалежно від того, чи були зареєстровані права інших застав у державних реєстрах застав рухомого майна або нерухомого майна, чи ні; 3) будь-якими правами інших застав, що виникли або були зареєстровані у державних реєстрах застав рухомого або нерухомого майна в той самий день, коли виникло право податкової застави.

Платник податків, активи якого перебувають у податковій заставі, здійснює вільне розпорядження ними за винятком операцій, що підлягають письмовому узгодженню з податковим органом. Таким чином, платник податків може вільно розпоряджатися своїми активами, за винятком операцій, що підлягають письмовому узгодженню з податковим органом:

а) продажу, інших видів відчуження або оренди (лізингу) нерухомого та рухомого майна, майнових чи немайнових прав, за винятком майна, майнових та немайнових прав, що використовується у підприємницькій діяльності платника податків (інших видах діяльності, які за умовами оподаткування прирівнюються до підприємницької), а саме готової продукції, товарів і товарних запасів, робіт та послуг за кошти за їх звичайними цінами;

б) використання об'єктів нерухомого чи рухомого майна, майнових чи немайнових прав, а також коштів для здійснення прямих чи портфельних інвестицій, а також цінних паперів, що засвідчують відносини боргу, надання гарантій, поручительств, уступки вимоги та переведення боргу, виплату дивідендів, розміщення депозитів або надання кредитів;

в) ліквідації об'єктів нерухомого або рухомого майна, за винятком їх ліквідації внаслідок обставин непереборної дії (форс-мажорних обставин) або відповідно до рішень органів державного управління.

Платник податків, активи якого перебувають у податковій заставі, має право здійснювати операції з коштами без узгодження з податковим органом. Виключенням з такого правила є використання коштів для здійснення прямих або портфельних інвестицій, виплати дивідендів, надання кредитів, купівлю за гроші не використовуваного в підприємницькій діяльності рухомого або нерухомого майна, майнових або немайнових прав. Заборонено надання майна, що перебуває у податковій заставі, у наступну заставу або його використання для забезпечення дійсної чи майбутньої вимоги третіх осіб.

Вільне розпорядження майном, майновими та немайновими правами, що використовуються у його підприємницькій діяльності (інших видах діяльності, які за умови оподаткування прирівнюються до підприємницької), а саме: готової продукції, товарів і товарних запасів, робіт та послуг за кошти за цінами, що не є меншими за звичайні. Таким чином, встановлено дві обов'язкові умови, за наявності яких платник податків, активи якого перебувають в податковій заставі, може не узгоджувати операції з продажу цих заставних активів, а саме: такий продаж повинен бути здійсненим за цінами, що є не менші ніж звичайні; за проданий товар повинні надійти виключно кошти.

Активи платника податків звільняються з-під податкової застави з дня:

а) отримання податковим органом копії платіжного документа, завіреного обслуговуючим банком, що засвідчує факт перерахування до бюджету повної суми податкового зобов'язання;

б) визнання податкового боргу безнадійним, у тому числі внаслідок ліквідації платника податків як юридичної особи або зняття фізичної особи з реєстрації її як суб'єкта підприємницької діяльності або у зв'язку з недостатністю майна особи, оголошеної банкрутом;

в) отримання податковим органом довідки про смерть фізичної особи - платника податків або про визнання її померлою чи безвісно відсутньою згідно із законодавством, за винятком випадків, коли активи такої фізичної особи переходять за правом спадщини у власність інших осіб;

г) закінчення строків позовної давності щодо такого податкового боргу;

ґ) отримання податковим органом договору поруки на повну суму податкового боргу платника податків;

д) прийняття рішення про арешт активів платника податків - на термін дії арешту;

е) отримання платником податків рішення відповідного органу про скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми податкового зобов'язання або його частини (пені та штрафних санкцій) внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження;

є) прийняття податковим органом рішення про розстрочення, відстрочення суми податкового боргу або досягнення податкового компромісу у разі, коли умови, визначені в рішенні про розстрочення, відстрочення або податковий компроміс, передбачають зупинення права податкової застави;

ж) прийняття відповідного рішення судом (господарським судом) у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства.

Підставою для звільнення активів підприємства з-під податкової застави та її виключення з державних реєстрів застав рухомого або нерухомого майна є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій наведених вище.

Податкова застава рухомого майна припиняється на підставі рішення податкового органу, а також внаслідок реалізації прав, що випливають із змісту податкової застави. Такі відомості підлягають реєстрації протягом п’яти днів із дня припинення податкової застави. Моментом припинення реєстрації податкової застави є день, година та хвилина реєстрації в Державному реєстрі відомостей про припинення обтяжень.

Небезпека реалізації рухомого та нерухомого майна, що знаходиться у податковій заставі, підприємством та непогашення суми податкового боргу в результаті такого відчуження завдає істотної майнової шкоди державі. У результаті таких дій платника бюджет недоотримає значних грошових надходжень, що в свою чергу поглиблює економічну та соціальну кризу.

Для забезпечення стабільного надходження платежів до бюджету та підтримання належної податкової дисципліни законодавством про оподаткування визначається міра відповідальності за скоєні податкові правопорушення. При відчужені активів, до яких застосовано право податкової застави, платником податків без згоди податкового органу (в особі податкового керуючого) до таких порушників застосовується фінансова та кримінальна відповідальність.

Фінансова відповідальність встановлена у вигляді застосування фінансових (штрафних) санкцій за вчиненні правопорушення. У випадку відчуження заставлених активів без попередньої згоди податкового органу, якщо отримання такої згоди є обов'язковим, платник податків зобов’язаний додатково сплатити штраф у розмірі суми такого відчуження, визначеної за звичайними цінами. Застосування і визначення суми штрафної санкції прямо залежить від факту відчуження заставних активів. У випадку встановлення декількох випадків відчуження активів без згоди податкового органу, до платника податків, активи якого перебувають в податковій заставі, застосовується та кількість штрафів, яка дорівнює кількості фактів такого відчуження з порушенням чинного законодавства.

У разі відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без отримання попередньої згоди податкового органу (у тих випадках, коли це обов’язково) посадова особа такого платника або фізична особа, яка прийняла зазначене рішення, несуть відповідальність, встановлену законодавством України за умисне ухилення від оподаткування.