Налог на добавленную стоимость. Налог на добавленную стоимость (НДС) – косвенный многоступенчатый налог, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров (работ

Налог на добавленную стоимость (НДС) – косвенный многоступенчатый налог, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров (работ, услуг). В теории налогообложения он получил название универсального акциза. Взимание НДС построено на территориальном принципе: налогообложению подлежат как резиденты, так и нерезиденты, совершающие на территории Российской Федера ции операции, признаваемые объектами налогообложения. Правовой основой исчисления и взимания НДС является гл. 23 НК РФ[155].

Система взимания НДС, используемая в России, не предусматривает непосредственного определения добавленной стоимости, т.е. суммы, добавленной производителем товара к стоимости сырья, материалов, некоторых других затрат, понесенных в связи с производством. Вместо этого ставка применяется к компонентам добавленной стоимости: к стоимости реализованного товара и к стоимости производственных затрат. Этот метод расчета НДС называется методом зачета по счетам, или инвойсным методом.

Налогоплательщик выписывает покупателю товара (работы, услуги) специальный (по установленной Правительством РФ форме) счет-фактуру, увеличивая цену товара (работы, услуги) на сумму налога, которая указывается отдельно. Из полученного от покупателя налога налогоплательщик вычитает сумму налога, уплаченного им при приобретении необходимых для производственных нужд товаров (работ, услуг) и выделенного в счете-фактуре поставщика. Разница вносится в бюджет.

Таким образом, продавец товара теоретически не несет экономического бремени, связанного с уплатой НДС, при покупке сырья и материалов, так как покупатель его товара компенсирует эти затраты. Процесс переложения налога завершается, когда товар приобретает конечный потребитель, поэтому НДС традиционно относят к косвенным налогам (налогам на потребление)[156].

Добавленная стоимость не является объектом налогообложения. Обязанность заплатить налог в бюджет связана с фактом реализации товаров (работ, услуг). Иными словами, передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг одним лицом другому лицу на возмездной и безвозмездной основе являются обстоятельством, порождающим обязанность налогоплательщика заплатить налог, т.е. объектом налогообложения.

К объектам налогообложения отнесены также передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных непроизводственных нужд и выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Другим объектом НДС является импорт товаров. Налог взимается таможенными органами на основе таможенной стоимости товара.

Закон устанавливает несколько ставок налога: нулевую, стандартную[157], пониженную[158] и расчетную. Пониженная ставка применяется при налогообложении основных продовольственных товаров и товаров детского ассортимента по перечню, установленному в Налоговом кодексе РФ. Налогообложение производится по расчетным ставкам налога при получении авансовых платежей, при удержании налога налоговыми агентами, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки.

При экспорте товаров и услуг НДС взимается по нулевой ставке. Облагаются по нулевой ставке и услуги по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке экспортируемых и импортируемых товаров, транзиту иностранных грузов через территорию Российской Федерации, а также услуги по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

Нулевая ставка в настоящее время применяется в отношении товаров и услуг, предназначенных для официального пользования иностранными дипломатическими представительствами и их персоналом, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

Налогоплательщикам, применяющим нулевую ставку, возмещаются из бюджета суммы налога, уплаченные ими при приобретении товаров, работ, услуг, использованных при производстве облагаемой по ставке 0% продукции (товаров, работ и услуг). Возмещение производится путем возврата или зачета уплаченных сумм налога на основании решения налогового органа, в который налогоплательщик представляет отдельную декларацию.

Ряд товаров и услуг полностью освобожден от налогообложения. Большая часть из льготируемых услуг носит социальную направленность: услуги по содержанию детей в дошкольных учреждениях, ритуальные и медицинские услуги, квартирная плата, услуги городского пассажирского транспорта и др. Одним из обязательных условий применения льгот по НДС является наличие у налогоплательщика лицензии на занятие тем видом льготируемой деятельности, которая подлежит обязательному лицензированию.

В соответствии со сложившейся международной практикой не облагается НДС реализация на территории Российской Федерации услуг по сдаче в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации. Льгота предоставляется только на условиях взаимности: в случаях, если национальным законодательством аккредитующего государства установлена аналогичная льгота в отношении российских граждан и организаций, аккредитованных в этом иностранном государстве, либо если такая норма предусмотрена международным соглашением Российской Федерации.

Налог, уплаченный в связи с приобретением товаров (работ, услуг), необходимых для производства необлагаемых товаров или оказания необлагаемых услуг, либо компенсируется налогоплательщику из бюджета, либо включается в себестоимость продукции.

Сроки составления и представления в налоговый орган расчетов НДС, а также его уплаты зависят в основном от масштаба деятельности налогоплательщика. При больших оборотах налог уплачивается по истечении каждого налогового периода – ежемесячно, при незначительных – реже. Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки, не превышающими 2 млн руб.[159], налоговый период устанавливается как квартал.

Для организаций и предпринимателей, у которых сумма выручки за три последовательных календарных месяца не превысила в совокупности установленный налоговым законодательством размер (с 1 января 2006 г. – 2 млн руб.), предусмотрена возможность получения освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика.

С 1 января 2006 г. налогоплательщики лишаются права выбора метода учета налоговой базы, которое им было предоставлено ранее действовавшим законодательством. Для большинства осуществляемых ими операций моментом определения налоговой базы устанавливается наиболее ранняя из следующих дат:

— день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

— день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав[160].

Фактически такой порядок означает переход к накопительному методу учета налоговой базы.

Акцизы

В отличие от многоступенчатого НДС акцизы уплачиваются в бюджет один раз производителем подакцизного товара и перекладываются на потребителя. Поэтому косвенные налоги, в том числе акцизы, носят регрессивный характер. С целью ослабить их негативное влияние на малообеспеченные слои населения в число подакцизных товаров традиционно включают предметы роскоши (ювелирные изделия, легковые автомобили и т.п.) и товары, пользующиеся повышенным спросом, но не дорогие в производстве (спиртные и табачные изделия, бензин и т.п.).

Экономическая роль акциза заключается в перераспределении доходов и препятствии образованию сверхвысокой прибыли. С этой же целью акцизами традиционно облагаются компании, добывающие минеральное сырье.

Главой 22 НК РФ были введены две группы предметов налогообложения акцизами – подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье. В дальнейшем минеральное сырье было исключено из предмета налогообложения акцизами[161] в связи с введением налога на добычу полезных ископаемых. Перечень подакцизных товаров включает спиртосодержащую продукцию, пиво, табачные изделия, легковые автомобили, моторное масло, автомобильный бензин, дизельное топливо и прямогонный бензин.

Перечень подакцизных товаров, ставки акцизов, в том числе по товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации, едины на всей территории Российской Федерации и установлены в Налоговом кодексе РФ[162].

Действующие ставки акцизов являются специфическими, устанавливаемые в твердых суммах к единице измерения подакцизного товара. Так, для бензина автомобильного применяются специфические ставки к одной тонне веса, а к алкогольной продукции – к одному литру объема.

Объектами акцизов являются факты реализации (передачи) налогоплательщиком подакцизных товаров (в том числе и из давальческого сырья), а также импорт подакцизных товаров. В гл. 22 НК РФ установлен накопительный метод учета налоговой базы: моментом реализации подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья, за исключением моторного масла, является день их отгрузки. Сумму акциза плательщики определяют самостоятельно. При этом сумма акциза, как и НДС, в счетах-фактурах выделяется отдельной строкой.

В целях расширения экспорта готовой продукции и недопущения двойного налогообложения акциз не взимается либо возвращается (возмещается) из бюджета в случае поставок большинства подакцизных товаров за пределы государств – участников СНГ.

Сроки уплаты налога и представления отчетности определяются в зависимости от величины оборота по реализации соответствующего товара и вида производимой продукции. Наиболее часто уплачивают акциз производители этилового спирта и ликероводочных изделий.

В качестве особой меры контроля за своевременным и полным внесением акцизов в бюджет применяется обязательная маркировка акцизными марками и специальными региональными марками табака и табачных изделий, алкогольной продукции, как производимых на территории Российской Федерации, так и ввозимых на ее таможенную территорию.

В Российской Федерации акцизы отнесены к федеральным налогам, но они ежегодно зачисляются в региональные бюджеты в размерах от 50 до 100% сумм акцизов, собранных на территории субъектов Федерации[163].

Единый социальный налог

Единый социальный налог заменил собой несколько видов обязательных платежей – страховых взносов, которые ранее уплачивались в государственные внебюджетные фонды, предназначенные для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Он зачисляется в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды: Фонд социального страхования РФ и в фонды обязательного медицинского страхования[164]. Плательщиками налога являются работодатели, осуществляющие выплаты наемным работникам, предприниматели и адвокаты.

Для работодателей объектом налогообложения являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг. Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности на имущество, а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества: аренды, купли-продажи и др. Работодатель включает в налогооблагаемую базу выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой они осуществляются: в том числе оплату за работников и членов их семьи предназначенных для их потребления товаров, работ, услуг, имущественных или иных прав: например, оплату коммунальных услуг, стоимости приобретаемых квартир и др. Также включаются в налогооблагаемую базу выплаты в натуральной форме, при этом применяются рыночные цены на передаваемые товары (работы, услуги).

Налоговый кодекс РФ устанавливает широкий круг изъятий в основном социального характера. Так, не подлежат включению в налогооблагаемую базу государственные пособия, компенсационные выплаты, связанные с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья; оплата стоимости и выдача натурального довольствия и др. Кроме того, у работодателей-организаций не облагаются выплаты, не относящиеся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

От уплаты единого социального налога освобождены организации-работодатели с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение года установленного законодательством размера на каждого работника-инвалида; работодатели-учреждения, созданные общественными организациями инвалидов для достижения социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям.

Объектом налогообложения у предпринимателей и адвокатов являются их собственные доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. У индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, объектом налогообложения является валовая выручка, налогооблагаемая база определяется как произведение валовой выручки и установленного коэффициента.

Ставки единого социального налога для отдельных групп налогоплательщиков установлены федеральным законодательством. Таких групп в Налоговом кодексе РФ выделено четыре: работодатели; работодатели-сельскохозяйственные товаропроизводители и родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, занимающиеся традиционными отраслями хозяйствования; предприниматели и адвокаты. В отношении каждой группы действует своя шкала налогообложения, носящая регрессивный характер: с ростом налогооблагаемой базы по единому социальному налогу понижаются его ставки. При этом пониженные ставки применяются в отношении возросшей части налогооблагаемой базы. В каждой шкале установлены разряды: размеры ставок налога, зачисляемого в федеральный бюджет, Фонд социального страхования РФ, фонды обязательного медицинского страхования – Федеральный и территориальные.

Работодатели вправе уменьшить сумму единого социального налога, направляемую в Фонд социального страхования РФ, на сумму произведенных ими расходов на цели государственного социального страхования – оплату больничных листов, приобретение путевок в санаторно-курортные учреждения и др. В отношении суммы налога, направляемой в федеральный бюджет, предоставляется налоговый вычет в размере начисленных взносов на обязательное пенсионное страхование согласно действующему законодательству.

Налоговым периодом по единому социальному налогу является календарный год. Налогоплательщики-работодатели в течение года уплачивают ежемесячные авансовые платежи. Адвокаты и предприниматели перечисляют авансовые платежи на основании уведомлений налоговых органов к трем срокам – 15 июля, 15 октября текущего и 15 января следующего года.

Уплата как самого налога, так и авансовых платежей по нему осуществляется отдельными платежными поручениями в федеральный бюджет, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования.