Бюджетний процес

мірно, законодавчі та виконавчі органи влади можуть коригу­вати виділення бюджетних асигнувань, але в межах затвердже­них бюджетних призначень. Крім того, на стадії виконання бюд­жету здійснюють ретельний контроль за цільовим використан­ням бюджетних коштів, наданих їх розпорядникам, бюджетним установам та одержувачам. Отже, ця стадія бюджетного проце­су містить у собі виконання дохідної і видаткової частин бюд­жету.

Відповідно до ст. 115 Конституції і ст. 47 Бюджетного ко­дексу Кабінет Міністрів України забезпечує й відповідає за виконання Державного бюджету. Міністерство фінансів здійснює загальну організацію й управління процесом виконання Дер­жавного бюджету України, координує діяльність учасників бюджетного процесу з питань виконання бюджету.

В Україні з 1997 року застосовують казначейську форму обслуговування Державного бюджету України¹. Вона передба­чає здійснення органами Державного казначейства України²:

1) операцій з коштами державного бюджету;

2) розрахунково-касового обслуговування розпорядників
бюджетних коштів;

3) контролю бюджетних повноважень під час зарахування
надходжень, прийняття зобов'язань, проведення платежів, а
також

4) ведення бухгалтерського обліку й складання звітності про
виконайня Державного бюджету.

Таким чином, казначейства виконують обов'язки щодо органі­зації виконання бюджетів і керівництва всіми бюджетними кош­тами. Вони є, так би мовити, «касирами» розпорядників бю-

¹ Взагалі вирізняють три системи виконання бюджету: 1) банківську,
2) казначейську, 3) змішану. В Україні не завжди діяла казначейська
форма виконання бюджету. Наприклад, згідно з Законом України «Про
бюджетну систему в Україні» касове виконання бюджету покладалося
на Державний бюджетний банк України — єдиний касовий центр дер­
жави. Це передбачало зосередження бюджетних коштів на єдиному ра­
хунку цього банку й використання коштів Державного бюджету також
через цей банк. Збір і облік надходжень до бюджету здійснювали кре­
дитні установи.

² Державне Казначейство створено при Міністерстві фінансів України
й діє на підставі Положення про Державне Казначейство, яке затвердже­
но постановою Кабінету Міністрів України від 31 липня 1995 р.

джетних коштів, бюджетних установ і одержувачів бюджетних коштів, оскільки безпосередньо здійснюють від їх імені відповідні платежі за рахунок коштів бюджетів.

Отже, казначейська система виконання бюджету означає зведення всіх коштів бюджетів усіх рівнів на єдиному рахунку, який відкривають на ім'я органів Державного казначейства в установах уповноважених банків.

Єдиний казначейський рахунок — це рахунок, відкритий Державному казначейству в Національному банку України для обліку коштів і здійснення розрахунків у Системі електронних платежів Національного банку України. Він є основним рахун­ком держави для проведення фінансових операцій і ефективно­го управління коштами державного й місцевих бюджетів через Систему електронних платежів Національного банку.

Єдиний казначейський рахунок об'єднує кошти субрахунків, які відкрито в Державному казначействі України (центральний рівень) управлінням Державного казначейства в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві й Севастополі. Тому управлінням Державного казначейства в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві й Севастополі (територіальним управлінням Державного казначейства) рахунки в Національ­ному банку не відкривають.

Отже, безпосереднім учасником Системи електронних пла­тежів Національного банку України (далі — Система) є саме Державне казначейство України.

Для відображення операцій, проведених через Систему про­тягом банківського дня, в ній Державному казначейству й тери­торіальним управлінням Державного казначейства відкрито технічні рахунки. В балансі Державного казначейства Украї­ни відкрито відповідні субрахунки територіальних управлінь.

Операції, проведені органами Державного казначейства че­рез Систему, відображаються на технічному рахунку Держав­ного казначейства й на відповідних технічних рахунках терито­ріальних управлінь, у балансі Державного казначейства — на відповідному єдиному казначейському рахунку й субрахунках територіальних управлінь. Державне казначейство України ке­рує нидатковими операціями територіальних управлінь за до­помогою механізму встановлення ліміту технічного рахунку та ліміту початкових оборотів у Системі.

Глава 9

Бюджетний процес

В органах Державного казначейства відповідно відкрито: 1) рахунки для зарахування надходжень, передбачених законо-давством України; 2) рахунки розпорядникам ' і одержувачам бюджетних коштів; 3) рахунки підприємствам, установам, орга­нізаціям тощо за операціями, що не належать до операцій із виконання бюджетів, але які відповідно до вимог законодав­ства обслуговують органи Державного казначейства.

Функціонування єдиного казначейського рахунку забезпе­чує: можливість швидкої мобілізації коштів, які протягом дня надходять на рахунки, відкриті в органах Державного казна­чейства, та використання їх для проведення бюджетних видатків і здійснення інших операцій, що не суперечать законодавству України; надання інформації органам законодавчої та виконав­чої влади за здійсненими на єдиному казначейському рахунку операціями; оптимальні можливості для прийняття представни­ками законодавчої та виконавчої влади оперативних рішень щодо забезпечення ефективного використання коштів бюджетів¹.

Потребу застосування казначейської форми виконання бюд­жету обумовлено такими чинниками. По-перше, нестійкою та незадовільною діяльністю комерційних банків, які виявляли недостатню оперативність під час зачислення доходів у бюдже­ти й оплаті платіжних доручень при використанні бюджетних коштів. По-друге, банківська форма виконання бюджету не за­безпечувала проведення ретельного контролю за цільовим ви­користанням бюджетних коштів, що не давало змоги бюджетам бути прозорими й ефективними. По-третє, розпорядники бюд­жетних коштів у такому разі не мали можливості оперативно коригувати розподіл і надання ресурсів їхнім одержувачам.

Державний і місцеві бюджети виконують за відповідними розписами. Бюджетний розпис — це документ, у якому вста­новлено розподіл доходів і фінансування бюджету, бюджетних асигнувань головним розпорядникам бюджетних коштів за пев­ними періодами року відповідно до бюджетної класифікації. Так, Державний бюджет України виконують за розписом, який затверджує Міністр фінансів України відповідно до бюджет-

¹ Положення про єдиний казначейський рахунок: наказ Державного казначейства України від 26 червня 2002 р. // Офіційний вісник Украї­ни. - 2002. - № ЗО. - Ст. 1433.

них призначень у місячний термін після набрання чинності за­кону про Державний бюджет¹. До того ж розпис має бути поквартально розподілено. До затвердження розпису Міністром фінансів України затверджують тимчасовий розпис на відпові­дний період.

Розписи місцевих бюджетів складають фінансові управлін­ня на місцях і затверджують відповідні керівники місцевого фінансового органу.

Ці документи складають відповідно до загального й спе­ціального фондів бюджету, в розрізі головних розпорядників коштів і за повною економічною класифікацією видатків бюд­жету. Розписи бувають річні, поквартальні, помісячні.

Затверджені розписи передають на паперових і електронних носіях Державному казначейству та Комітету Верховної Ради України з питань бюджету. До того ж, у разі внесення змін у розписи, ці органи має бути обов'язково поінформовано про таке. Державне казначейство протягом трьох робочих днів після затвердження розпису доводить головним розпорядникам ви­тяг із розпису, що є підставою для затвердження в установле­ному порядку кошторисів, планів асигнувань і планів викорис­тання бюджетних коштів.

На основі бюджетного розпису починають виконання бюд­жетів за доходами². Безпосередньо виконання дохідної частини бюджетів покладено на органи стягнення, до яких згідно з Бюджетним кодексом належать податкові, митні та інші дер­жавні органи, яким відповідно до закону надано право стягнен-ня до бюджетів податків, зборів (обов'язкових платежів) та Інших надходжень. Ці органи здійснюють контроль за повно­тою, своєчасністю й правильністю обчислення та зарахування обов'язкових платежів до відповідних бюджетів.

Виконання бюджетів за доходами передбачає здійснення таких функцій органами Державного казначейства: встановлення порядку відкриття та безпосередньо відкриття рахунків в уп-

¹ Інструкція про складання та виконання розпису Державного бюдже­ту: наказ Міністерства фінансів України від 9 січня 2001 р. // Офіційний вісник. - 2001. - № 5. - Ст. 194.

² Порядок виконання Державного бюджету за доходами: наказ Дер-
жавного казначейства України від 19 грудня 2000 р. // Бюджетне зако-
нодавство України. — К.: Юрінком Інтер, 2002. — С. 258—273.

Глава 9

Бюджетний процес

равліннях Державного казначейства України для зарахування податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів і дер­жавних цільових фондів; ведення бухгалтерського обліку до­ходів бюджету відповідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання державного й місцевих бюджетів, затвердже­ного наказом Державного казначейства України від 28 листопа­да 2000 р. у розрізі кодів бюджетної класифікації доходів і типів операцій; здійснення розподілу платежів до державного бюджету відповідно до нормативів відрахувань, затверджених законом про Державний бюджет України на відповідний рік, та перерахування за належністю розподілених коштів; здійснення розподілу в розмірах, визначених законодавством, інших пла­тежів, що зараховують до Державного бюджету, та перераху­вання за належністю розподілених коштів; підготовка розра­хункових документів і проведення повернення надмірно або помилково сплачених платежів до бюджету тощо.

Платники податків сплачують платежі до бюджету через установи банків, у яких їх обслуговують. Банк платника пере­раховує грошові кошти через Систему на рахунки, відкриті в обласному управлінні Державного казначейства в розрізі рай­онів і кодів бюджетної класифікації доходів.

Таким чином, усі доходи Держбюджету зараховують безпо­середньо на Єдиний казначейський рахунок, що забезпечує облік бюджетних коштів і посилює контроль за їхнім рухом, дозво­ляє обліковувати фактичну наявність коштів у бюджетах. На­приклад, податки, збори та інші доходи місцевого бюджету за­раховують безпосередньо на рахунок відповідного бюджету, відкритого в територіальному органі Державного казначейства.

Виконання бюджетів за видатками передбачає здійснення цілої низки заходів, оскільки його завжди обмежено фактич­ною наявністю коштів у бюджеті¹.

Бюджетний кодекс у ст. 51 встановлює такі стадії виконання Державного бюджету за видатками:

1) встановлення бюджетних асигнувань розпорядникам бюд­жетних коштів на основі затвердженого бюджетного розпису;

¹ Порядок касового виконання Державного бюджету за видатками: наказ Державного казначейства України від 22 січня 2001 р. // Офіцій­ний вісник України. — 2001. — № 6. - Ст. 256.

2) затвердження кошторисів розпорядникам бюджетних
коштів;

3) взяття бюджетних зобов'язань;

4) отримання товарів, робіт і послуг;

5) здійснення платежів;

6) використання товарів, робіт і послуг на виконання бюд­-
жетних програм.

Бюджетні розписи є підставою для здійснення асигнувань із бюджетів. Бюджетне асигнування — це повноваження, надане розпоряднику бюджетних коштів відповідно до бюджетного призначення на взяття бюджетного зобов'язання та здійснення платежів з конкретною метою в процесі виконання бюджету. Воно має бути також обов'язково затверджено та є підставою для затвердження кошторисів.

Кошторис є основним плановим документом бюджетної ус­танови, який надає повноваження щодо отримання доходів і здійснення видатків, визначає обсяг і спрямування коштів для виконання бюджетною установою своїх функцій і досягнення цілей, визначених на бюджетний період відповідно до бюджет­них призначень. Порядок складання, розгляду, затвердження та вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ ретель­но встановлено Кабінетом Міністрів України¹. Наприклад, про­тягом ЗО календарних днів від дня затвердження розпису кері­вником відповідної вищої установи кошториси, плани асигнувань і плани використання бюджетних коштів має бути затверджено відповідними посадовими особами бюджетної установи. Кошто­риси розпорядників бюджетних коштів повинні відповідати розпису Державного бюджету. Крім того, розпорядники коштів під час розгляду та затвердження кошторисів і планів асигну­вань мають забезпечити виконання вимог законодавства, не до­пускати включення до кошторисів асигнувань, не підтвердже­них розрахунками й економічним обґрунтуванням.

Після цієї процедури розпорядники бюджетних коштів у межах бюджетних асигнувань, які встановлено кошторисами,

¹ Порядок складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ: Постанова Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2002 р. // Офіційний вісник України. — 2002. — X? 9. - Ст. 414.

Глава 9

беруть бюджетні зобов'язання та провадять видатки. Бюджет­не зобов'язання — це будь-яке здійснене відповідно до бюд­жетного асигнування розміщення замовлення, укладення дого­вору, придбання товару, послуги чи здійснення інших анало­гічних операцій протягом бюджетного періоду, згідно з якими потрібно здійснити платежі протягом цього ж періоду або в майбутньому. Разом з тим важливим є положення, що будь-які зобов'язання, взяті фізичними та юридичними особами за кош­тами Державного бюджету України без відповідних бюджет­них асигнувань або ж із перевищенням повноважень, встанов­лених Бюджетним кодексом і законом про Державний бюджет України, не вважають бюджетними зобов'язаннями. В таких випадках витрати Державного бюджету на їхнє покриття не можуть здійснюватися. Взяття та реалізацію бюджетних зобов'я­зань відповідними суб'єктами обов'язково обліковують і конт­ролюють державні органи¹.

Після отримання товарів, робіт і послуг відповідно до умов взятого бюджетного зобов'язання розпорядник бюджетних коштів приймає рішення щодо їхньої оплати й подає доручення на здійснення платежу органу Державного казначейства.

Органи казначейства здійснюють платежі виключно за до­держання таких умов:

1) наявності відповідного бюджетного зобов'язання для пла-­
тежу в бухгалтерському обліку виконання Державного бюдже­-
ту України;

2) відповідності напрямів витрачання бюджетних коштів
бюджетному асигнуванню;

3) наявності в розпорядників бюджетних коштів невикорис­-
таних бюджетних асигнувань.

Таким чином, використання коштів здійснюють розпоряд­ники бюджетних коштів у межах встановлених їм бюджетних асигнувань, і тільки за їхнім дорученням Державне казначей­ство здійснює платежі, передбачені в затвердженому кошто­рисі бюджетної установи.

¹ Порядок обліку зобов'язань розпорядників коштів бюджету в орга­нах Державного казначейства: наказ Державного казначейства України від 12 жовтня 2001 р. // Офіційний вісник України. — 2001. — № 44. — Ст. 2000.

Сьогодні правовому режиму використання бюджетних коштів бюджетними установами та іншими одержувачами притаманні жорсткі обмеження, обумовлені нестачею бюджетних коштів, суворою економією їхнього витрачання, запобігання збільшенню інфляції і недопущення подальшого спаду життєвого рівня населення. З цією метою було прийнято Указ Президента України «Про впровадження режиму твердого обмеження 6юджетних витрат і інших державних витрат, заходів щодо забезпечення надходжень доходів у бюджет і запобігання фінансової кризи» від 21 січня 1998 року¹, яким обмежено здійснення деяких поточних і капітальних видатків. Для виконання цього і відповідно до п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України «Про заходи щодо упорядкування бюджетних витрат» від 18 лютого 1998 року² Міністерство фінансів наділено правом обмежувати використання головними розпорядниками коштів Державного бюджету шляхом установлення щомісячних лімітів стосовно прийняття такими суб'єктами зобов'язань. Здійснення таких обмежень поставлено залежно від стану надходжень доходів у бюджет. Такі ліміти затверджує Міністерство фінансів України; визначають їх шляхом обмеження використання коштів головними розпорядниками, передбаченими окремими стаття-I бюджетної класифікації. Разом з тим статті, що є захищеними відповідно до закону про Державний бюджет на відповідний і витрати на оплату комунальних послуг і енергоносіїв, а на утримання бюджетних установ обмежують у останню чергу3.

Метою найраціональнішого використання коштів бюджетів на законодавчому рівні також закріплено основні принципи й правила на підставі яких здійснюють виконання взятих зобов'язань розпорядниками коштів. Наприклад, згідно зі статтями 8, ТИ ін. Закону України «Про закупівлю товарів, робіт і послуг за державні кошти» від 22 лютого 2000 року⁴ придбання товарів за кошти, виділені з бюджетів, можливо виключно на

1 Офіційний вісник України. - 1998. - № 3. - Ст. 93. 2 2 Так само. - 1998. - № 8. - Ст. 297.

3 Про затвердження механізму обмежень витрачання бюджетних коштів: наказ Міністерства фінансів України від 27 лютого 1998 р. // Офіційний вісник України. - 1998. - № 9. - Ст. 369.

4 Відомості Верховної Ради України. - 2000. - № 20. - Ст. 148.

Бюджетний процес_____________________________________ 161 За потреби внесення змін щодо доходів і видатків місцевих бюджетів рішення приймає відповідна рада за поданням офіційного висновку місцевого фінансового органу щодо недовиконання чи перевиконання дохідної частини загального фонду відповідного бюджету. В процесі виконання бюджету може скластися ситуація, коли необхідно здійснити непередбачені видатки, що не мають постійного характеру й не могли бути передбачені під час складання проекту бюджет)'. В таких випадках видатки здійснюють із резервного фонду бюджету, який формують саме для цього. Порядок використання коштів із резервного фонду бюджету визначає Кабінет Міністрів України. Резервний фонд бюджету не може перевищувати одного відсотка обсягу видатків загального фонду відповідного бюджету. § 6. Звітність про бюджет Четвертою, завершальною стадією бюджетного процесу є підготовка, розгляд і затвердження звітів про виконання Державного й місцевих бюджетів. Так, згідно зі ст. 58 Бюджетного кодексу зведення, складання та надання звітності про виконання Державного бюджету здійснює Державне казначейство України. Розпорядники бюджетних коштів відповідно до єдиної методики звітності складають і подають детальні звіти, що містять бухгалтерські баланси, дані про виконання кошторисів, результат» діяльності та Іншу інформацію за формами, встановленими законодавством України. Таку звітність складають щомісяця, щоквартально й щорічно. Наприклад, місячну звітність про виконання Держбюджету надає Державне казначейство Верховній Раді, Кабінету Міністрів, Рахунковій палаті та Міністерству фінансів України не пізніше 15 числа місяця, наступного за звітним. Річний звіт Кабінет Міністрів подає Верховній Раді не пізніше 1 травня року, наступного за звітним. Він містить такі частини: 1) Звіт про фінансовий стан (баланс) Державного бюджету; 2) звіт про виконання Державного бюджету; 3) звіт про рух грошових коштів;

160_______________________________________________ Глава 9 Б юджетний процес_____________________________________________ ___ ¹61

умовах проведення торгів (тендерів) з обов'язковим дотриман- За потреби внесення змін щодо доходів і видатків місцевих

ням процедури запиту цінових пропозицій (котирувань) і вис- бюджетів рішення приймає відповідна рада за поданням офіцій-

новком відповідних договорів. Таким чином, держава прагне ного висновку місцевого фінансового органу щодо недовико-

забезпечити цільове, найефективніше та найраціональніше ви- нання чи перевиконання дохідної частини загального фонду

користання фінансових ресурсів, зосереджених у бюджетах, а відповідного бюджету,

також чинний контроль за цими процесами. В процесі виконання бюджету може скластися ситуація, коли

Важливо зазначити, що бюджети, як Державний, так і необхідно здійснити непередбачені видатки, що не мають постій-
мїсцеві, виконують за видатками пропорційно до загальної суми ного характеру й не могли бути передбачені під час складання
видатків бюджетів, затверджених відповідно Верховною Радою проекту бюджету. В таких випадках видатки здійснюють із ре-
України й місцевими радами. Контроль за пропорційним фінан- зервного фонду бюджету, який формують саме для цього. По­
суванням здійснюють щоквартально. рядок використання коштів із резервного фонду бюджету ви-

Якщо в процесі виконання Державного бюджету виникає не- значає Кабінет Міністрів України. Резервний фонд бюджету не

доотримання доходів його загального фонду для здійснення бюд- може перевищувати одного відсотка обсягу видатків загального

жетних асигнувань, то Міністерство фінансів України встанов- фонду відповідного бюджету.
лює тимчасове обмеження асигнувань загального фонду. Якщо

недотримання доходів перевищує 15% від передбаченої розпи- § 6. Звітність про бюджет
сом Державного бюджету суми доходів, то Кабінет Міністрів

подає Верховній Раді проект закону про внесення змін до Зако- Четвертою, завершальною стадією бюджетного процесу є

ну України про Державний бюджет щодо скорочення його ви- підготовка, розгляд і затвердження звітів про виконання Дер-

датків (секвестру бюджету). Разом з тим не може бути скороче- жавного й місцевих бюджетів.

но видатки бюджету щодо його захищених статей, перелік яких Так, згідно зі ст. 58 Бюджетного кодексу зведення, складан-

визначено Законом України про Державний бюджет на поточ- ня та надання звітності про виконання Державного бюджет;'

ний рік. До них, як правило, належать: оплата праці праців- здійснює Державне казначейство України. Розпорядники бюд-

ників бюджетних установ, придбання медикаментів, забезпечен- жетних коштів відповідно до єдиної методики звітності склада-

ня продуктами харчування, трансферти населенню тощо¹. ють і подають детальні звіти, що містять бухгалтерські балан-

Процедуру внесення змін до Закону України про Держав- си, дані про виконання кошторисів, результати діяльності та

ний бюджет також передбачено Бюджетним кодексом і у випад- Іншу інформацію за формами, встановленими законодавством

ку перевиконання дохідної частини бюджету більше ніж на 15% України.

від запланованого. Таку звітність складають щомісяця, щоквартально й щоріч-

В процесі виконання загального фонду місцевих бюджетів но. Наприклад, місячну звітність про виконання Держбюджету
можуть виникати тимчасові касові розриви. Для їхнього по- надає Державне казначейство Верховній Раді, Кабінету Мініс-
криття виконавчі органи за рішенням відповідних місцевих рад трів, Рахунковій палаті та Міністерству фінансів України не
можуть отримувати короткотермінові позики в фінансово-кре- пізніше 15 числа місяця, наступного за звітним.
дивних установах на термін до трьох місяців. Але Бюджетним Річний звіт Кабінет Міністрів подає Верховній Раді не піз-
кодексом встановлено заборону надавати позики з одного бю- ніше 1 травня року, наступного за звітним. Він містить такі
джету іншому.
_________________________ І) Звіт про фінансовий стан (баланс) Державного бюджету;

> Див., наприклад, ст. ЗО Закону України «Про Державний бюджет 2) звіт «про виконання Державного бюджету;

України на 2003 рік.. 3) звіт Про рух грошових коштів;

II —

Глава 9

4) інформацію про виконання захищених статей видатків
Державного бюджету;

5) звіт про бюджетну заборгованість;

6) звіт про використання коштів із резервного фонду Кабі­-
нету Міністрів;

7) інформацію про стан державного боргу;

8) звіт про кредити й операції, що стосуються державних
гарантійних зобов'язань;

9) зведені показники звітів про виконання бюджетів;

10) інформацію про виконання місцевих бюджетів;

11) Іншу інформацію, визнану Кабінетом Міністрів Украї­-
ни потрібною для пояснення звіту,

Цей звіт розглядає Рахункова палата й готує висновки щодо використання коштів Державного бюджету. Після цього Вер­ховна Рада України розглядає звіти й приймає рішення за ре­зультатами розгляду.

КОНТРОЛЬНІ ПИТАННЯ

1. Дайте визначення бюджетного процесу.

2. Бюджетний цикл і бюджетний період,

3. Стадії бюджетного процесу,

4. Принципи бюджетного процесу.

5. Учасники бюджетного процесу.

6. Який порядок складання проектів бюджетів?

7. В якому документі містяться основні пріоритети бюд­-
жетної політики на плановий рік? Дайте його характерис­-
тику.

8. Розкрийте основний зміст закону про Державний бюд­-
жет України.

9. Розгляд і прийняття бюджетів.

10. Виконання бюджетів.

11. Секвестр бюджету.

12. Дайте характеристику звітності про бюджет.

Глава 10

ПРАВОВІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ В УКРАЇНІ

§ 1. Податкова система України

Поняття податкової системи не є виключно категорією податкового права, Вона має визначене, комплексне, граничне положення на стику бюджетного й податкового права. З одного боку, податкове право регулює відносини щодо надходження коштів до дохідної частини бюджетів, але з іншого боку, це фактично і є відносини формувати дохідної частини бюджетів, які регулює бюджетне право. Зазвичай, у більшості випадків використовують бланкетні норми, й бюджетними правовідносинами не деталізовано особливості надходження до бюджетів доходів у вигляді податків і зборів. Але використання податків і зборів передбачає закріплення їх за певними видами бюджетів, розподіл коштів між відповідними бюджетами, що вже виступає через об'єднання бюджетних і податкових норм. Відповідно до цього потрібно розмежувати зовнішню й внутрішню форми існування податкової системи. Зовнішня форма включає особливості розподілу податків за відповідними бюджетами й надходження їх до централізованих державних фондів. Внутрішня форма податкової системи буде охоплювати відносини зі справляння податків і зборів і фактично включати видовий перелік обов'язкових платежів податкового характеру.

Під час визначення податкової системи важливо розмежувати два підходи до її розуміння. З одного боку, податкова система становить сукупність податків, зборів, платежів і виступає як механізм визначених, законодавчо закріплених важелів з акумуляції доходів держави. В цьому випадку вона може збігатися із системою податків, зборів, платежів, У такому разі наголошують на матеріальному боці податкової системи, що забезпечує механізм дії податків. З іншого боку, податкова система містить у собі й досить широкий спектр процесуальних відносин щодо встановлення, зміни, відміни податків, зборів, обов'язкових платежів, забезпечення їх сплати, організації контролю та відповідальності за порушення податкового законо-

Схема

давства. Це ніби тіньова, але не менш важлива частіша подат­кової системи.

Таким чином, у широкому розумінні податкова система являє собою сукупність податків, зборів і платежів, законодавчо за­кріплених у державі; принципів, форм і методів їхнього вста­новлення чи зміни, скасування; дій, що забезпечують їхню спла­ту, контроль і відповідальність за порушення податкового за­конодавства.

Складно уявити собі систему бюджетних доходів без подат­кових надходжень. Це та сфера регулювання, де бюджетні й податкові норми мають застосовувати з неодмінною кореспон­денцією один одному, чітким, нерозривним взаємозв'язком. У цій ситуації і потрібна, на наш погляд, визначеність у співвідно­шенні понять «податки», «доходи бюджетів» тощо. Хотілося б пояснити це на схемі.

Узагальненим показником є податковий тиск (тягар, прес), який визначають співвідношенням загальної суми податкових платежів і сукупного національного продукту. В розвинутих країнах цей показник коливається від 52% — у Швеції до 30% -

у США й Туреччині'.

Потрібно звернути увагу на одну особливість категорії «по­датковий тиск». Здебільшого під податковим тиском (тягарем,

¹ Див.: Основы налогового права / Под ред С. Г. Петеляева. — М., 1995, - С. 81.

пресом) розуміють вплив податкових важелів, що складають тільки частину цього тягаря. Мабуть, податковий тиск здійсню­ють на чотирьох рівнях:

1-й - тиск безпосередньо податкових важелів;

2-й - тиск усієї сукупності податків, зборів і платежів;

3-й - використання механізму пільг платниками, надання пільгових кредитів, дотацій. Разом з тим податковий прес пере­розподіляє тиск із одних платників на інших;

4-й - використання податкової техніки, за якої підсилюють тиск на платника. Наприклад, авансові платежі, що передбача­ють сплату податку платником до отриманім результатів, за якими його мають сплачувати. В цій ситуації необхідно, очевидно, виходити з визначеного посилання - податок має бути частиною вже (виділення наше. - М. К.) заробленого чи от­риманого платником. У іншому випадку держава, як це не па­радоксально, ризикує отримати менше. Наприклад, сплата по­датку з фактом відвантаження чи передачі товару може зумовити таке. По-перше, товар може й не бути реалізовано, а затримка коштів під час повернення платежів до бюджету здатна привес­ти до банкрутства, якщо йдеться про значні обороти. По-друге, кошти, вилучені з обороту До одержання результатів діяльності, зменшують цей оборот і, фактично, зумовлюють зменшення об'єкта оподаткування на наступних етапах оподаткування, скорочують надходження до бюджету.

§ 2. Податок як правова категорія: