Финансовая отчетность участника совместного предпринимательства

Пропорциональная консолидация. Участник совместного пред­принимательства должен признавать свою долю участия в совместно контролируемом предприятии с помощью метода пропорциональ­ной консолидации или альтернативного метода — метода долевого участия. При применении метода пропорциональной консолидации следует представлять информацию в отчетности одним из двух опи­санных ниже способов.

Применение пропорциональной консолидации означает, что в отчет о финансовом положении участника совместного предприни­мательства включается его доля активов, которые он контролирует совместно с другими участниками, и его доля обязательств, за которые он несет совместную ответственность. Отчет о совокупной прибыли участника совместного предпринимательства включает его долю в доходах и расходах совместно контролируемого предприятия. Многие процедуры, применяемые при пропорциональной консолидации, похожи на процедуры консолидации инвестиций в дочерние пред­приятия, представленные в МСФО (IAS) 27.

Для осуществления пропорциональной консолидации могут применяться разные способы представления информации в отчет­ности. Участник совместного предпринимательства может построчно объединять свою долю в каждом из активов, обязательств, доходов и расходов совместно контролируемого предприятия с аналогичными статьями своей финансовой отчетности. Например, он может объеди­нить свою долю в запасах совместно контролируемого предприятия со своими запасами, а свою долю в основных средствах совместно контролируемого предприятия — со своими основными средствами. В качестве альтернативы участник совместного предпринимательства может включить в свою финансовую отчетность отдельные статьи, по­казывающие его часть активов, обязательств, доходов и расходов со­вместно контролируемого предприятия. Например, он может отдель­но показать свою долю в оборотных активах совместно контролиру­емого предприятия в составе своих оборотных активов, а свою долю в основных средствах совместно контролируемого предприятия — отдельной строкой в составе своих основных средств. Оба эти способа представления информации приводят к тому, что в отчетности отра­жаются одинаковые величины прибыли или убытка и всех основных классов активов, обязательств, доходов и расходов.

Не допускается взаимозачет каких-либо активов или обязательств, доходов или расходов.

Участник совместного предпринимательства должен прекратить применение пропорциональной консолидации с даты, когда прекра­щается его совместный контроль над совместно контролируемым предприятием.

Метод долевого участия. Если не применяется метод пропорцио­нальной консолидации, то участник совместного предприниматель­ства должен признавать свою долю участия в совместно контролиру­емом предприятии, применяя метод долевого участия.

МСФО (IAS) 31 не рекомендует использовать метод долевого участия, поскольку пропорциональная консолидация лучше отра­жает сущность и экономические реалии доли участника совместного предпринимательства в совместно контролируемом предприятии, т.е. контроль участника над своей долей в будущих экономических выгодах. Тем не менее для отражения долей участия в совместно кон­тролируемых предприятиях названный стандарт позволяет использо­вать метод долевого участия в качестве альтернативного подхода.

Участник совместного предпринимательства должен прекратить применение метода долевого участия с даты, когда прекращается его совместный контроль над совместно контролируемым предприятием или его значительное влияние на совместно контролируемое предприятие.

Отдельная финансовая отчетность участника совместного предприни­мательства. Доля участия в совместно контролируемом предприятии учитывается в отдельной финансовой отчетности участника совмест­ного предпринимательства в соответствии с МСФО (IAS) 27.

Операции между участником совместного предпринимательства и совместным предприятием. Если участник совместного предпри­нимательства вкладывает в совместное предприятие активы или продает их ему, признание какой-либо части прибыли или убытка от такой сделки должно отражать сущность этой сделки. Тогда как активы остаются у совместного предприятия, притом что участник совместного предпринимательства передал существенные риски и выгоды, связанные с правом собственности на активы, участник должен признать указанную прибыль или убыток только в той части, которая приходится на прочих участников согласно их долям учас­тия. Участник совместного предпринимательства должен признать любую сумму убытка в полном объеме, если такой вклад или продажа свидетельствуют о снижении чистой стоимости возможной продажи оборотных активов или об убытке от обесценения.

При покупке активов у совместного предприятия участник сов­местного предпринимательства не должен признавать своей доли в прибыли совместного предприятия от такой сделки, пока не продаст эти активы независимой стороне. Участник совместного предприни­мательства должен признавать свою долю убытков, возникающих в результате таких сделок, в том же порядке, что и прибыли, с той лишь разницей, что убытки должны быть признаны сразу, если они отра­жают снижение чистой стоимости возможной продажи оборотных активов или убыток от обесценения.

Отражение долей участия в совместном предпринимательстве в финансовой отчетности инвестора. Инвестор в совместное предпри­нимательство, не имеющий совместного контроля, должен учиты­вать свою инвестицию в совместное предпринимательства согласно МСФО (IAS) 39 или, при наличии у него значительного влияния на совместное предприятие, согласно МСФО (IAS) 28.

Операторы совместного предпринимательства. Операторы или менеджеры совместного предпринимательства должны учитывать любые суммы своих вознаграждений в соответствии с МСФО (IAS) 18 «Выручка».

В качестве оператора или менеджера совместного предприятия могут выступать один или более участников совместного пред­принимательства. Операторы обычно получают вознаграждение за выполнение таких обязанностей. В рамках совместного предприни­мательства эти вознаграждения учитываются как расходы.

Основные этапы консолидации отчетности материнской компа­нии и совместного предприятия методом пропорциональной консо­лидации представлены далее.

Этап 1. Расчет стоимости чистых активов совместного предпри­ятия на дату приобретения и отчетную дату (табл. 6.--).

Таблица 6.--

Расчет стоимости чистых активов совместного предприятия

	Отчетная дата	Дата приобретения
Акционерный капитал	X	X
Эмиссионный доход	X	X
Резерв переоценки (по отчету о финансовом положении совместного предприятия)	X	X
Нераспределенная прибыль: -
из отчета о финансовом положении совместного предприятия	Х/(X)	Х/(X)
+/- корректировки на сумму нереализованной прибыли	(Х)
Резерв переоценки, возникший в связи с превышением стоимости чистых ак­тивов совместного предприятия над их балансовой стоимостью	Х/(X)	X
Итого	Чистые активы на отчетную дату (NAх)	Чистые активы на дату приобретения (NA1)

Этап 2. Расчет гудвилла.

Шаг 1. Определение суммы инвестиций (I).

Стоимость инвестиций может включать:

- суммы, уплаченные денежными средствами;

- дисконтированные суммы обязательств;

- стоимость долевых инструментов, выпущенных инвестором при объединении бизнеса.

Шаг 2. Определение гудвилла на дату приобретения:

G₁= I-P x NA_l

где G₁ — гудвилл на дату приобретения;

I — инвестиции материнской компании;

Р — доля влияния материнской компании на зависимую;

NA₁ — чистые активы зависимой компании на дату приобрете­ния.

Шаг 3. Определение гудвилла на отчетную дату:

G_x = G_x-∆G

где G_x — гудвилл на отчетную дату;

∆G — обесценение гудвилла с даты приобретения.

Обесценение гудвилла с момента приобретения учитывается при расчете нераспределенной прибыли группы, а обесценение за отчет­ный год — в отчете о совокупной прибыли группы.

Этап 3. Расчет неконтролирующей доли — не производится.

Этап 4. Расчет нераспределенной прибыли группы:

Вся нераспределенная прибыль материнской компании X

Возможные корректировки:

Минус дивиденды, объявленные материнской компанией (X)

Плюс дивиденды, подлежащие получению от совместного предприятия X

Итого нераспределенная прибыль материнской компании на отчетную дату X

Плюс/Минус доля в прибыли (убытках) совместного предприятия,

заработанных ею после даты приобретения Х/(Х)

Минус нереализованная прибыль группы

(если она не учтена в расчете чистых активов совместного предприятия) (X)

Минус обесценение гудвилла с даты приобретения (X)

Итого нераспределенная прибыль группы X

Нераспределенная прибыль группы отражается в консолидиро­ванном отчете о финансовом положении в разделе «Капитал».

Этап 5. Консолидированный отчет о финансовом положении:

1 Активы и обязательства, отраженные в индивидуальных отчетах о финансовом положении компаний группы, построчно склады­ваются (100% материнской компании + доля в совместном пред­приятии);

2 Неконтролирующая доля в консолидированном отчете о финан­совом положении не образуется;

3 Инвестиция в совместное предприятие в отчете о финансовом положении материнской компании при консолидации обра­щается в статью «Гудвилл»;

4 Акционерный капитал материнской компании отражается в ка­честве уставного капитала в консолидированном отчете о финан­совом положении;

5 Внутригрупповые обороты, нереализованная прибыль исключа­ются в доле владения.

Активы и обязательства материнской компании складываются построчно с активами и обязательствами совместного предприятия в доле участия.