Синтетичний та аналітичний облік імпортних операцій. Оподаткування імпортних операцій

Синтетичний облік імпортних товарів ведеться на рахунку 28 «Товари».

Імпортні товари відображаються в обліку з моменту їх одержання за купівельними або продажними цінами залежно від місця їх зберігання, тобто за обліковими цінами.

Облікова ціна на один і той самий товар може бути різною залежно від умов поставок і місця розташування товару. Так, на умовах поставки «франко-завод» початковою обліковою ціною буде контрактна ціна по­стачальника за акцептованими рахунками-фактурами. При перетині мит­ного кордону України або при прийманні товару на складі покупця обліко­ва ціна на цей товар буде збільшена на суму накладних витрат, понесених за кордоном, і на суму сплачених зборів, мита і податків. Товари, у тому числі імпортовані з-за меж митної території України, є запасами, оскільки вони відповідають усім критеріям цієї категорії активів. З огляду на це, їх оцінка та облік здійснюються відповідно до вимог П(С)БО 9 «Запаси», тоб­то оцінюються та зараховуються на баланс за первісною вартістю, яка включає:

• вартість товару, що зазначена у документах на відвантаження у поста­чальника;

• витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи, транспор­тування до місця їх використання, включаючи витрати зі страхуван­ня ризиків транспортування;

• суми ввізного мита та митних зборів;

• суми непрямих податків, які не відшкодовуються підприємством;

• інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведен­ням їх до стану, в якому вони придатні для використання в заплано­ваних цілях. Це прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доробку та підвищення якісних і технічних характеристик запасів.

Таким чином, повна імпортна вартість товару складається з його кон­трактної вартості, накладних витрат, сплачених в іноземній валюті, спла­ченого мита, зборів і податків при розмитненні вантажу.

При формуванні первісної вартості імпортних товарів на рахунок281 «Товари на складі» буде відноситись їх митна вартість, тобто контрактна вартість, перерахована за курсом НБУ на дату ввезення. З набуттям чин­ності П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів», порядок формування облікової вартості імпортних товарів зберігається за умов, що надходжен­ня товарів передуватиме їх оплаті. Однак, коли за імпортні товари буде пе­рераховано аванс в іноземній валюті, то їх облікова вартість буде іншою, ніж митна вартість, зазначена у вантажній митній декларації, яка визна­чається шляхом перерахунку в гривні за курсом НБУ на дату сплати авансу.

Для розрахунку з іноземними постачальниками за придбані товари використовується пасивний рахунок 632 «Розрахунки з іноземними по­стачальниками». Облік за цим рахунком необхідно вести паралельно в національній та іноземній валюті. За умов наступної оплати імпортної по­ставки грошовими коштами цей рахунок є монетарною статтею, у зв'язку з чим слід пам'ятати про необхідність визначення в бухгалтерському обліку:

• зростання курсу іноземної валюти. Курсова різниця відображається на рахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці»;

• зменшення курсу іноземної валюти. Курсова різниця відображається на рахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці».

В кінці звітного місяця курсові різниці відображаються у складі фінан­сових результатів на рахунку 791 «Результат основної діяльності».

Для розрахунків з іноземними контрагентами за придбані необоротні активи доцільно використовувати рахунок 685 «Розрахунки з іншими кре­диторами», облік на якому ведеться аналогічно до попереднього випадку.

Але курсова різниця при такій заборгованості, що буде погашатись іноземною валютою або її еквівалентами, відображається:

• на рахунку 974 «Втрати від не операційних курсових різниць»;

• на рахунку 744 «Дохід від не операційної курсової різниці».

Синтетичний облік розрахунків з контрагентами з усіх послуг, пов'яза­них з доставкою товарно-матеріальних цінностей до місця призначення, (транспортних, експедиторських, страхових) ведеться на рахунку 68 «Роз­рахунки за іншими операціями». Ці послуги залежно від місця розташу­вання їх виконавця можуть бути оплачені як в національній, так і в іноземній валюті. В останньому випадку облік за рахунком слід вести в порядку, пе­редбаченому для відображення в обліку імпортних операцій.

Аналітичний облік розрахунків з імпортних операцій рекомендується здійснювати в розрізі країн, а всередині їх — в розрізі постачальників, но­мерів контрактів та документів (рахунків) до сплати.

Аналітичний облік імпортних поставок ведеться за місцями зберіган­ня і обліковими (товарними) партіями, при визначенні ознак яких береть­ся до уваги: характер товару, можливість зберігання партії в процесі пере­везення, перевалки, зберігання вантажу. Якщо з іноземним постачальником є домовленість про пред'явлення рахунку на кожну транспортну партію, то за облікову партію приймається партія, оформлена одним рахунком по­стачальника.

Таким чином:

1) у бухгалтерському обліку необхідно чітко відстежувати суми іно­земної валюти, перераховані у вигляді авансів, і відокремлювати їх від проведення наступної оплати. Для цього використовується рахунок 371 «Розрахунки за виданими авансами»;

2) собівартість товарів визначається, виходячи з курсу валюти на дату сплати авансу;

3) первісна вартість товарів бере участь в обліку приросту (убутку) ТМЦ після їх оприбуткування на баланс. Це може мати позитивні наслідки, оскільки за дозволені для поставки товарів за імпортом 90 днів курс валю­ти може зростати; для того, щоб не вийшло бухгалтерського розриву між вартістю ТМЦ, що оприбутковуються, і відображенням заборгованості щодо них, на кожну дату

4) балансу, немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких на баланс пов'язано з операцією в іно­земній валюті, відображаються за валютним курсом на дату здійснення операції. Отже, на відміну від монетарних статей, дебіторська заборго­ваність у валюті, що утворилася в результаті здійснення передоплати за товари (роботи, послуги) на дату балансу відображається за курсом, що діяв на момент перерахування авансу;

5) бухгалтерські первинні документи не відповідають записам за ра­хунками. Так у вантажній митній декларації відображається вартість товарів за курсом НБУ на дату оформлення і ПДВ розраховується саме виходячи з цієї вартості.

Порядок формування в бухгалтерському обліку інформації про опе­рації в іноземній валюті регулюється Положенням (стандартом) бухгал­терського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», яке затверджено нака­зом Міністерства Фінансів України від 10.08.2000 р. №193. Для того щоб визначити критерій оцінки в бухгалтерському обліку статті балансу, не­обхідно знати, монетарна чи ні ця стаття.

Відповідно до пп. 7.3.2 Закону про прибуток: «Витрати, нараховані платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку придбання товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат цього платника податку, визначається у сумі, яка повинна бути рівна балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної відповідно поло­женням підпунктів 7.3.1,7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не може бути перерахована у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом звітного періоду».

Існує два варіанти здійснення імпортних операцій:

1 варіант. Надходження товарів, а потім здійснення розрахунків з не­резидентом.

Під час надходження товарів виникають валові витрати, виходячи з курсу НБУ, який діє на день імпортування товарів (робіт, послуг).

Під час здійснення розрахунків за імпортні товари (роботи, послуги), слід порівняти раніше відображені валові витрати з балансовою вартістю перера­хованої валюти. Якщо раніше визначені витрати більші, ніж балансова вартість перерахованої іноземної валюти, то необхідно зменшити валові витрати. І на­впаки, коли результат протилежний, то необхідно збільшити валові витрати.

Якщо кредиторська заборгованість не погашається до кінця звітного періоду, то з метою податкового обліку вона не переоцінюється.

В бухгалтерському обліку кредиторська заборгованість — це монетар­на стаття у нашому випадку, тому курсові різниці, які виникають на кінець звітного місяця, під час її погашення враховуються і відображаються на відповідних рахунках.

2 варіант. Авансові внески нерезиденту передують надходженню товарної продукції.

4.3. Особливості обліку імпорту робіт і послуг

Облік імпорту робіт і послуг суттєво не відрізняється від обліку імпор­ту товарів, за винятком деяких особливостей:

• документом, який підтверджує факт виконання робіт (послуг), є акт виконання робіт (послуг), оформлений належним чином;

• при імпорті робіт (послуг) датою виникнення податкових зобов'язань є дата події, яка відбулася першою, а саме:

• або дата списання коштів з поточного рахунку платника податків в оп­лату собівартості робіт;

• або дата оформлення документа, який підтверджує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом;

• не дозволяється відносити до податкового кредиту з оплати податку суми, які не підтверджені актом приймання робіт (послуг);

• надані (виконані) суб'єктами підприємницької діяльності Росії робо­ти (послуги), які використовуються або споживаються на митній те­риторії України, пільговому оподаткуванню не підлягають.