СИТУАЦИЯ: Когда правопреемник может учесть убытки реорганизованных в формах преобразования, слияния или разделения организаций, которые те понесли в последнем налоговом периоде

При реорганизации в форме слияния или преобразования образуется новое юридическое лицо, которое является правопреемником реорганизованных организаций (п. п. 1, 5 ст. 58 ГК РФ). А в случае разделения таких правопреемников становится два или более (п. 3 ст. 58 ГК РФ). Реорганизованные организации, в свою очередь, прекращают деятельность (п. п. 1, 3, 5 ст. 58 ГК РФ).

Следовательно, правопреемники имеют право учесть убытки реорганизованных юридических лиц, в том числе полученные ими в последнем налоговом периоде (абз. 2 п. 2.1 ст. 252, п. 5 ст. 283 НК РФ). Напомним, что последним налоговым периодом для реорганизованной организации является период с начала года до даты реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ).

Налоговые органы нередко считают, что право на учет убытков, понесенных реорганизованной организацией в последнем налоговом периоде, возникает у правопреемников только с начала года, следующего за датой реорганизации.

Отметим, что арбитражные суды с таким подходом не согласны и допускают учитывать убытки уже в том году, в котором завершена реорганизация (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 18.05.2011 N А17-4615/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 N А67-8144/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.07.2010 N ВАС-9327/10), от 28.01.2010 N А67-5404/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 29.04.2010 N ВАС-4510/10), ФАС Дальневосточного округа от 27.01.2010 N Ф03-8066/2009 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 26.05.2010 N ВАС-5938/10)).

Аргументация судов следующая: для правопреемника - вновь созданной организации промежуток времени с даты реорганизации до окончания календарного года считается первым налоговым периодом (п. 2 ст. 55 НК РФ). Для реорганизованной организации последний налоговый период определен с начала календарного года до даты реорганизации (п. 3 ст. 55 НК РФ). При этом исходя из положений ст. 50 НК РФ к правопреемнику переходят все права и обязанности реорганизованной организации, связанные с исчислением и уплатой налогов.

Например, ООО "Альфа" 15 мая преобразовано в ЗАО "Альфа". За период с 1 января до даты завершения реорганизации ООО понесло убыток. Если руководствоваться позицией налоговых органов, перенести этот убыток ЗАО сможет только на прибыль, полученную с 1 января следующего года. В то же время судебная практика подтверждает правомерность переноса убытков уже в том году, в котором завершена реорганизация. То есть ЗАО может отразить убыток в декларации за первый налоговый период с 15 мая по 31 декабря.

Следовательно, последний налоговый период реорганизованной организации является по сути предыдущим налоговым периодом для правопреемника, а потому для переноса убытков не нужно ждать начала следующего года. Однако правомерность такого подхода придется доказывать в суде.

Срок переноса убытка на будущее не должен превышать десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен убыток (абз. 1 п. 2 ст. 283 НК РФ). То есть организация вправе уменьшать налоговую базу на сумму полученного убытка только в течение десяти лет после убыточного года. Если за это время вы так и не получите достаточной прибыли для покрытия убытка, то начиная с 11-го года уже не сможете учесть убыток для целей налогообложения. Другими словами, убыток останется непогашенным.

Для того чтобы начать перенос убытка, не обязательно ждать окончания текущего налогового периода.

Полученные организацией убытки можно переносить на будущее в полном объеме (п. 2 ст. 283 НК РФ, п. 32 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

Ранее действовало ограничение по размеру переносимого убытка. В частности, в 2006 г. совокупная сумма переносимого убытка не могла превышать 50% налоговой базы любого отчетного периода и налогового периода в целом (ст. 5 Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ). Такое ограничение не распространялось на резидентов промышленно-производственной или туристско-рекреационной особой экономической зоны (абз. 4 п. 2 ст. 283 НК РФ).

В 2002, 2003, 2004 и 2005 гг. ограничение по размеру переносимого убытка составляло 30% от налоговой базы отчетного (налогового) периода (абз. 2 п. 2 ст. 283 НК РФ).

ПРИМЕР