Особливості прямих і непрямих податків

Показник	Непрямі податки	Прямі податки
Складність визначення податкового зобов’язання	Відносно прості розрахунки	Відносно складні розрахунки
Реакція платників податків на обкладання податками	Стійкі поступлення в бюджет поза прямою залежністю від динаміки доходів	Відносно нестійкі поступлення в бюджет, обумовлені динамікою доходів підприємств і громадян
Характер оподаткування	Відносно регресивне	Відносно прогресивне
Можливість перекладання податків	Велика	Менша

Непрямі податки:

• сплачує одна особа, а несе інша;

• включаються у ціну тільки на стадії реалізації як надбавка до ціни товару;

• стягуються за тарифами;

• стягуються зі споживання цінностей: витрат і користування речами.

Отже, непрямі податки — це податки, які не залежать від доходів або майна окремого платника, а визначаються розміром споживання. Непрямі податки включаються в ціни як надбавка (або складова), і їх сплачує кінцевий споживач. Більшою мірою їх сплачують платники, які більше споживають, тобто ті, які мають більші доходи.

Як свідчать історичні факти, пряме оподаткування виникло раніше, ніж непряме. З ходом часу склалося так, що прямі податки поділилися на три види. Об'єктом першого виду є капітал, при цьому податки стягуються тільки з певних видів доходів (податок на землю, податок на майно, податок на спадщину і дарування). Об'єктом другого виду є самостійна поява приватного капіталу, наприклад, особистий заробіток, житло, професія (прибутковий податок, податок на майно громадян, дивіденди). Об'єктом податків третього виду є сукупна діяльність матеріального, грошового і особистого капіталу у виробництві (податок на прибуток, на промисел).

Прийнято поділяти прямі податки на дві групи: особисті та реальні. Різниця між ними - у співвідношенні платника та об'єкта оподаткування. При особистому оподаткуванні первинним є платник, і податки встановлюються персонально для нього, а вторинним - об'єкт обкладання. При реальному оподаткуванні передбачається оподаткування майна за зовнішніми ознаками, тобто первинним виступає об'єкт обкладання, а вторинним - платник.

Отже, особисті податки - це податки, які встановлюються особисто для конкретного платника залежно від його доходів. У сучасній практиці оподаткування видами особистих податків є подушний, прибутковий, майновий, на спадщину і дарування.

Реальні податки - це податки, що передбачають оподаткування майна за зовнішніми ознаками; їх платниками є власники майна, незалежно від доходів. До цих податків належать земельний, домовий, промисловий, на грошовий капітал.

Сьогодні прямі податки є базисом податкових систем держав з розвиненою ринковою економікою, тому що вони мають значні переваги порівняно з непрямими (рис.). Можна виділити основні з них:

• пряме оподаткування дає можливість державі впливати на економічні процеси (інвестиційну активність, накопичення капіталу, сукупне споживання, ділову активність), наприклад, податок на прибуток має порівняно невисоку питому вагу у доходах бюджету через низьку рентабельність, і існує можливість його широкого використання як важеля регулювання економіки;

• прямі податки дають можливість встановлення прямої залежності між доходами платника і його відрахуваннями в бюджет, тобто реалізується принцип справедливості, але велике значення має встановлення підходу до градуювання ставок. Справедливість прямого оподаткування не є автоматично діючою аксіомою, вона реалізується через шкалу;

• прямі податки розподіляють податковий тягар так, що той, хто має високі доходи, платить до бюджету більше, ніж той, хто має низькі доходи.

Як бачимо, прямі податки об'єктивно більшою мірою володіють стимулюючими можливостями щодо товаровиробників. Їх вплив на відтворювальні процеси здійснюється безпосередньо, через зменшення чи збільшення прибутку (доходу), який залишається в розпорядженні платників податків. З точки зору макроекономіки, регулюється як інвестиційний, так і споживчий попит та пропозиція. Одночасно держава впливає на напрями використання національного доходу. За умови не обмеження рівнем податкової ставки, прямі податки спроможні повністю знищити стимули до вдосконалення виробництва та накопичення капіталів. Ефективно ж побудована система прямого оподаткування, що володіє необхідною гнучкістю, здатна досягти чітко поставлених цілей або хоча б пом'якшити недоліки, які за певних обставин важко усунути чи запобігти. Об'єктивно закладені в прямих податках суттєві стимулюючі можливості пояснюють широке використання та постійне вдосконалення їх механізму в країнах, що поставили за мету досягнення високого рівня економічного розвитку на базі розширення та підвищення ефективності суспільного виробництва.

Перевага прямих податків в якості центрального елементу податкової системи є важливим напрямом побудови цивілізованої податкової системи. Такі тенденції характерні для ряду провідних країн із розвиненою ринковою економікою, зокрема США і Японії, хоча кожна з них має свої особливості. Співвідношення в мобілізації податкових надходжень між прямими і непрямими податками значною мірою визначається рівнем економічного розвитку і, відповідно, стабільністю росту накопичень, а також національними особливостями. Саме тому перспективи використання усієї сукупності податків мають виходити з принципів цілісності та системності оподаткування, а не механічного поєднання прямих і непрямих податків.

Серед прямих податків провідне місце займає податок на прибуток (дохід). Оподаткування прибутку, з одного боку, забезпечує залежність державного бюджету від процесів, які відбуваються в матеріальному виробництві, а з іншого - надає широкі можливості здійснення заходів з державного регулювання економіки. Останнє має особливе значення і, в той же час, потребує особливої уваги та обережності. Тому надзвичайно важливо враховувати це, незважаючи на тенденції, що можуть виявитися стосовно значимості цього податку в доходах бюджету.

Особливості динаміки прибутку, її схильність до значних коливань залежно від фаз економічної кон'юнктури та відтворювального циклу зумовлює більш значні коливання надходжень до державного бюджету, ніж у випадку з ПДВ. Ті процеси, які відбуваються сьогодні в економіці, не сприяють зростанню прибутків господарюючих суб'єктів. Це накладає суттєвий відбиток на визначення структури податкової системи в Україні та перспектив її подальшого розвитку, які більш реально пов'язувати із зростанням бази оподаткування. Крім того, технічна складність податку на прибуток, пов'язана з необхідністю розрахунку собівартості реалізованої продукції та оподатковуваного прибутку, також може бути однією з причин недоцільності односторонньої спрямованості національної податкової системи на даний вид податку.

Головним у системі прямих податків, які справляються з фізичних осіб, є прибутковий податок. Розвиток ринкових відносин створює передумови зростання особистих доходів громадян. У цих умовах в світовій практиці застосовується переважно прогресивне оподаткування, яке дозволяє у міру зростання доходів громадян стягувати з них грошові кошти в більших розмірах. В більшості країн світу частка податку на доходи громадян вища частки податку на прибуток підприємств. Тому вирішення питання підвищення ролі податку з доходів фізичних осіб у доходах бюджету України має відбуватися через перегляд усієї політики заробітної плати і доходів населення. Поступова зміна функціонального розподілу доходів в економіці в напрямі підвищення ролі доходів населення сприятиме вдосконаленню структури податкової системи.

Стосовно ж недоліків, притаманних прямим податкам (див. рис. 1.26), то вони значною мірою пов'язані з тим, що:

• пряма форма оподаткування потребує складного механізму бухгалтерського обліку об'єкта оподаткування і стягнення податків, є труднощі з визначенням того, що належить до доходів;

• стягнення прямих податків потребує високого рівня контролю, розширення податкового апарату, оскільки мають місце приховування доходів і ухилення від оподаткування;

• прямі податки пов'язані з можливістю ухилення від сплати податків через недосконалість фінансового контролю і наявність комерційної таємниці;

• пряме оподаткування потребує певного розвитку ринкових відносин, оскільки тільки в умовах реального ринку може сформуватися реальна ринкова ціна, а отже, і реальний прибуток. Останній є ймовірною величиною - можуть бути і збитки. Тобто ринкові відносини не гарантують отримання прибутку, тому прямі податки не можуть стати стабільним джерелом доходів бюджету.

Вирішення цих проблем безпосередньо пов'язане з реалізацією такої моделі оподаткування, яка б ґрунтувалася на органічному поєднанні інтересів держави та платника податків. Тому, не дивлячись на справедливість прямих податків, податкова система не може обмежитись тільки ними.

Непрямі податки відіграють значну роль у формуванні доходів держави та податковому регулюванні. Історично основним видом непрямих податків був акциз, при якому об'єктом оподаткування, як правило, виступала вартість товарів, що мали певну специфічну особливість (тютюн, алкогольні напої, предмети розкоші) або рівень споживання яких значно залежав від зміни цін. Сьогодні в більшості країн у підакцизні групи товарів включені: алкогольні напої, тютюнові вироби, бензин, легкові автомобілі, коштовності, інші предмети розкоші. Розвиток непрямого оподаткування призвів до появи податку з обороту (своєрідного універсального акцизу), який у деяких країнах трансформувався в податок з продаж або податок на додану вартість.

У світовій фіскальній практиці непрямі податки, що звичайно називаються податками на споживання, включають три основні види: податок з обороту, податок з продаж, які використовувались у практиці розвинених країн до 1950 року, а потім і податок на додану вартість (ПДВ), що замінив у багатьох країнах перші два види і сьогодні є провідним непрямим податком. У Західній Європі бюджет формується наполовину з непрямих податків. Зберігаючи переваги інших податків на споживання, ПДВ значною мірою звільнений від їх основних недоліків. Теоретично він являє собою частку (%) від вартості, що додана на кожній стадії виробництва та обігу. Залишаючись багаторазовим, ПДВ перебуває у прямій залежності від реального внеску кожної стадії у вартість кінцевого продукту, а отже, зберігає можливості держави впливати на всі стадії відтворення.

Загальними рисами, що виділяються фахівцями як основні і дають право на виділення цих податків в особливу групу податків на споживання, є те, що всі вони спрямовані на кінцеве споживання, несуть фіскальну навантаженість без будь-яких подальших установок щодо використання отриманих сум. Ці особливості мають суттєве значення при вирішенні питань формування податкової системи в будь-якій країні.

Виходячи з характеру торговельної діяльності, непрямі податки поділяються на три групи (рис.):

· акцизи і фіскальні монополії, які використовуються у внутрішній торгівлі;

· мито на товари, яке використовується у зовнішній торгівлі.

Оскільки, непрямі податки включаються в ціну товарів і послуг, то їх розмір для окремого платника прямо не залежить від його доходів, а податковий тягар падає на ті групи населення, які характеризуються більш високим рівнем споживання. Їхні види залежать від особливостей ціноутворення, і звідси випливає розподіл податків.

Саме непрямі податки є однією з причин зростання цін на споживчі товари і сплачуються споживачами побічно у вигляді більш високої плати за товари. Тобто ознакою непрямих податків є завуальована від справжніх платників форма вилучення частини їх доходів.

Непрямі податки за своїм змістом мають регресивний характер: чим більший дохід, тим менша питома вага непрямих податків у доході споживача, і навпаки, чим менший дохід, тим більша питома вага даних податків. Таким чином, непрямі податки є найбільш соціально несправедливими.

До акцизів відносять непрямі податки, які встановлюються у вигляді надбавки до ринкової ціни. Вони характерні для систем ринкового ціноутворення, при якому держава майже не втручається в цей процес, а тільки встановлює надбавку до ціни, що характеризує дохід, який вона забирає від обсягу реалізації товарів. Залежно від методики встановлення надбавки розрізняють фіксовані і пропорційні ставки акцизів.

Сутність фіскальної монополії полягає у встановленні державою такої ціни, яка б забезпечувала їй певні надходження. Фіскальна монополія виражає прибуток держави від реалізації монопольних товарів. Вона може бути повною або частковою. При частковій держава монополізує тільки процес ціноутворення, або ціноутворення і процес виробництва певних товарів, або ціноутворення і реалізацію. При повній монополії держава залишає за собою виняткове право на виробництво і реалізацію окремих товарів за встановленими нею цінами. Об'єктом фіскальних монополій завжди були найбільш масові споживчі товари: сіль, алкогольні напої, тютюн, сірники тощо.

Особливим видом непрямих податків є мито, яке встановлюється при ввезенні, вивезенні та транзиті товарів через кордон держави. У практиці оподаткування існують різні форми мита: статистичне, фіскальне, протекціоністське, антидемпінгове, преференційне, вирівнювальне.

Непрямі податки, як і прямі, мають свої переваги і недоліки (рис.). Розглянемо основні з них.

До переваг непрямих податків належать:

- збільшення доходів держави при зростанні населення та його добробуту;

- регулярність і швидкість надходжень до бюджету;

- вирівнювання міжрегіонального розподілу доходів, оскільки споживання майже рівномірне в територіальному розрізі;

- стримуючий вплив на споживання товарів, шкідливих для здоров'я і підвищення моральності населення;

- можливість впливу держави на розвиток виробництва і сфери послуг;

- зручність, яка полягає у тому, що вони характеризуються близькістю до місця внесення, відсутністю втрати часу при внесенні, не мають примусового характеру, не потребують накопичення певних коштів.

Однак, не можна абстрагуватись і від тих недоліків, що негативно впливають на податкову систему через необґрунтоване використання непрямих податків. Найбільший недолік - це відсутність безпосередньої залежності від розміру доходів платників, регресивний характер.

Соціальна несправедливість непрямих податків може певною мірою нейтралізуватися державою шляхом вилучення товарів першої необхідності з кола оподатковуваних. Але виникає суперечність: адже швидкість надходження податків, стабільність і рівномірність забезпечуються саме оподаткуванням товарів широкого вжитку. Тому державі необхідно якнайповніше врахувати інтереси усіх членів суспільства, прийти до компромісного розподілу податкового тягаря.

У сучасних умовах вплив непрямих податків на підвищення цін, крім негативності саме цього фактора, достатньо обґрунтовано вважають джерелом розвитку інфляційних тенденцій. Крім того, не менш істотним недоліком непрямих податків слід вважати обмежені можливості їх використання для стимулювання виробництва. Деякі можливості стимулювання закладені в непрямих податках щодо регулювання структури споживання, однак їх реалізація знаходиться в безпосередньому зв'язку з відпрацьованістю механізму визначення та стягнення. Практика переконливо свідчить, що не завжди регулювання споживання шляхом непрямих податків має наслідком лише позитивні результати.

Саме тому характерною рисою податкових систем сучасних розвинутих держав є поєднання прямих та непрямих податків. За рахунок їх оптимальної структури значною мірою може бути розв'язане те глибоке протиріччя цільових установок, що стоять перед податковою системою. Відмінність полягає у їх співвідношенні. За дослідженнями фахівців, в останні два десятиріччя загальна картина прямого і непрямого оподаткування у розвинених капіталістичних країнах мала такий вигляд:

- прямі податки переважають у Голландії, Данії, Люксембурзі, Канаді, Новій Зеландії, Швейцарії, Австрії, США, Японії; підвищення їх ролі відбулося у Великобританії, Німеччині, Фінляндії, Канаді, Японії та США;

- непрямі податки переважають у Норвегії, Франції, Австралії, Італії, Ірландії, Греції, Іспанії; підвищення їх ролі відбулося в Австралії, Італії та особливо в Швеції.

Зазначимо, що основним фактором, який визначає співвідношення між прямими та непрямими податками є життєвий рівень основної маси населення. Низький рівень об'єктивно обмежує масштаби прямих податкових надходжень з доходів юридичних та фізичних осіб. Таку закономірність ілюструє табл.

Таблиця 1.5

Взаємозв’язок частки непрямих податків у загальних податкових надходженнях та розмірів ВВП на душу населення [83]

Обсяг ВНП на душу населення (дол. США)	Кількість країн, що включені в групу	Частка непрямих податків на споживання в загальних податкових надходженнях
Країни, що розвиваються
100 і нижче
101 – 200
201 – 500
501 – 850
Розвинені країни (вище 850)

Однак, існує й інший фактор — національні особливості окремих країн, що зумовлюють наявність різних стереотипів відносно тих чи інших податків. Так, у групі розвинутих країн чітко виділяються такі, де частка непрямих податків у загальних податкових надходженнях знаходиться в межах 28—35 % (Японія, США, Канада), і ті, де ці величини сягають 45—55 % (Англія, Німеччина, Італія, Франція). Якщо, наприклад, в Італії частка непрямих податків знизилась в аналізованому періоді більше ніж на 13 %, то у Франції, де історично перевага надавалась непрямим податкам, таке скорочення становило 9,3%.